Как отражается в бухгалтерском учете приобретение газовых баллонов?
Порядок учета приобретения газовых баллонов зависит от условий договора, предусматривающих их возврат поставщику или отсутствие такой обязанности покупателя, а также от способа приобретения (через подотчетное лицо или без его привлечения).
Газовые баллоны могут учитываться как тара, а также, по нашему мнению, как ОС.
Газовые баллоны, в которых организация приобретает газовые смеси, являются тарой (ст. ст. 481, 517 ГК РФ, п. п. 162, 163, 179 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания N 119н), п. 3.2.24 ГОСТ 17527-2014, утв. Приказом Росстандарта от 05.09.2014 N 1004-ст).
Тара делится на однократную и многооборотную. Она может быть возвратной или невозвратной.
Если баллоны многооборотные, то они, как правило, являются возвратной тарой, если иное не указано в договоре (п. п. 163, 179 Методических указаний N 119н).
Газовый баллон — невозвратная тара
Если газовый баллон по условиям договора является невозвратной тарой, порядок его учета зависит от того, входит ли стоимость баллона в стоимость приобретаемой газовой смеси или организация оплачивает стоимость тары отдельно.
Если баллон однократного использования, его стоимость, как правило, включается в себестоимость затаренной продукции и покупателем отдельно не оплачивается (п. 162 Методических указаний N 119н).
В случае когда стоимость баллона выделена отдельно в товаросопроводительных документах и оплачена сверх стоимости затаренной в него газовой смеси, договорная стоимость невозвратного газового баллона учитывается по дебету отдельного субсчета к счету, в частности 10-4 «Тара и тарные материалы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (п. 42, пп. «а» п. 178 Методических указаний N 119н, Инструкция, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция по применению Плана счетов)).
Если тара поставщику отдельно не оплачена, но может использоваться в организации покупателя или быть продана, то такая тара приходуется по рыночной цене с учетом физического состояния с одновременным отнесением указанной стоимости на счета учета финансовых результатов (пп. «б» п. 178 Методических указаний N 119н). Поступление подобной тары может быть отражено по дебету счета 41, субсчет 41-3 «Тара под товаром и порожняя» либо дебету счета 10, субсчет 10-4 «Тара и тарные материалы» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» (Инструкция по применению Плана счетов).
Газовый баллон — возвратная тара
Договорами поставки может предусматриваться их возврат поставщикам продукции.
При этом с покупателя может взиматься залог (вместо стоимости тары), который ему возвращается после получения от него порожней тары в исправном состоянии. Условие о залоге должно быть предусмотрено условиями договора поставки (п. п. 163, 164 Методических указаний N 119н).
Залоговая стоимость возвратной тары не является ни доходом поставщика, ни расходом покупателя (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее — ПБУ 10/99)).
Возвратная тара в документах указывается отдельной строкой по договорным ценам без включения ее стоимости в продажную цену затаренной в нее продукции (п. 174 Методических указаний N 119н).
Многооборотные баллоны с установленной договором суммой залога учитываются у покупателя по сумме залога (п. 182 Методических указаний N 119н).
В бухгалтерском учете возвратные многооборотные баллоны могут учитываться в составе МПЗ:
на субсчете 10-4 «Тара и тарные материалы» или 41-3 «Тара под товаром и порожняя» (п. 183 Методических указаний N 119н, Инструкция по применению Плана счетов);
или на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» (абз. 3 п. 10 Методических указаний N 119н).
Выбранный способ учета возвратной многооборотной тары нужно закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).
Возвращенные поставщику баллоны на основании предъявленного к оплате счета (расчетного документа) списываются по ценам, предусмотренным в договоре, с кредита счета «Материалы» (субсчет 10-4 «Тара и тарные материалы») в дебет счета учета расчетов (п. 180 Методических указаний N 119н).
Способы приобретения газовых баллонов
Газовые баллоны могут быть приобретены через подотчетное лицо или без его привлечения.
Выдача денег под отчет оформляется приказом или иным распорядительным документом или заявлением подотчетного лица о выдаче денег под отчет, составленным в произвольной форме и содержащим сумму наличных денег, срок, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату. Выдача денег из кассы осуществляется по расходному кассовому ордеру 0310002 (пп. 6.3 п. 6 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У).
Приобретенные газовые баллоны принимаются к учету на основании отгрузочных документов поставщика, а если они куплены в розницу подотчетным лицом — на основании утвержденного авансового отчета с приложенными к нему товарным и кассовым чеками, в которых указано наименование товара.
Кредиторская задолженность перед поставщиком газовых баллонов отражается по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Если расчеты с поставщиком производятся наличными денежными средствами через подотчетное лицо, приобретение баллонов отражается по дебету счета 10 (41) в корреспонденции с кредитом счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (Инструкция по применению Плана счетов).
НДС по газовым баллонам, уплаченный наличными деньгами через подотчетное лицо, можно принять к вычету только при наличии счета-фактуры поставщика с выделенной суммой налога. Приложенные к авансовому отчету чек ККТ, а также товарный чек или бланк строгой отчетности (БСО) с выделенной суммой НДС права на вычет НДС не дают (Письмо Минфина России от 12.01.2018 N 03-07-09/634). Не принятая к вычету сумма НДС включается в фактическую себестоимость МПЗ (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее — ПБУ 5/01)) или в расходы на обычные виды деятельности (п. п. 5, 6 ПБУ 10/99).
Учет приобретения газовых баллонов
В бухгалтерском учете организации-покупателя операции по приобретению газовых баллонов отражаются следующими записями (Инструкция по применению Плана счетов).
При оплате баллонов через подотчетное лицо:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Документ-основание
Отражена выдача денежных средств под отчет из кассы
71
50-1
Приказ руководителя или заявление подотчетного лица,
Расходный кассовый ордер
Отражена оплата, произведенная подотчетным лицом, стоимости газовой смеси и (или) стоимости, в том числе залоговой, газовых баллонов
10-3 (10-4, 41-3)
71
Авансовый отчет
При оплате баллонов без привлечения подотчетного лица:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Документ-основание
Произведена оплата стоимости газовой смеси и залоговой стоимости газовых баллонов
60
51
Платежное поручение,
Выписка банка
Отражено приобретение газовых смесей
10-3
60
Отгрузочные документы поставщика
Отражен НДС, предъявленный поставщиком
19
60
Счет-фактура
Принят к вычету НДС
68
19
Счет-фактура
Отражено получение многооборотной возвратной тары в размере залоговой стоимости
10-4
или
002
60
Отгрузочные документы поставщика
Отражен возврат многооборотной тары поставщику
60
10-4
или
002
Акт приема-передачи тары
Получена от поставщика залоговая стоимость тары
51
60
Выписка банка по расчетному счету
Учет газового баллона в соответствии с ФСБУ 5/2019
С отчетности за 2021 г. должны применяться Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы», утвержденный Приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н (далее — ФСБУ 5/2019), который заменит ПБУ 5/01, а также Методические указания N 119н. Организация может принять решение о применении ФСБУ 5/2019 до указанного срока (п. 2 Приказа Минфина России N 180н).
С учетом положений ФСБУ 5/2019 учет запасов должен вестись следующим образом.
Газовый баллон, являющийся невозвратной тарой и используемый в течение периода не более 12 месяцев, учитывается в составе запасов в следующем порядке (пп. «а», «б» п. 3, п. п. 9, 10, 11, пп. «а» п. 12 ФСБУ 5/2019):
в составе затаренной газовой смеси по фактической себестоимости, формируемой в общем порядке исходя из всех затрат на ее приобретение и приведение в состояние и местоположение, необходимые для потребления или использования (за минусом возмещаемого НДС), — если стоимость газового баллона отдельно покупателем не оплачивается и уже включена продавцом в стоимость затаренной газовой смеси;
как самостоятельный вид запасов — тара — по фактической себестоимости, которая формируется в общем порядке исходя из всех затрат на приобретение и приведение в состояние и местоположение, необходимые для потребления или использования (за минусом возмещаемого НДС), — если стоимость газового баллона оплачивается сверх стоимости затаренной в него газовой смеси.
При получении невозвратных газовых баллонов производятся следующие записи:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Документ-основание
Отражено приобретение затаренной газовой смеси и баллонов
10-3 (10-4)
60
Отгрузочные документы поставщика
Отражен НДС, предъявленный поставщиком
19
60
Счет-фактура
Принят к вычету НДС
68
19
Счет-фактура
Газовый баллон, являющийся возвратной тарой и используемый в течение периода не более 12 месяцев, не может учитываться в качестве актива в составе запасов, поскольку является материальными ценностями поставщика, подлежит обязательному возврату поставщику и не является ресурсом, контролируемым организацией в результате прошлых событий, от которого ожидается поступление будущих экономических выгод в организацию (ст. 517 ГК РФ, п. п. 3, 12 Правил применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки, утв. Постановлением Госснаба СССР от 21.01.1991 N 1, абз. 1 п. 3, пп. «а» п. 5 ФСБУ 5/2019, п. п. 4.3, 4.4 Концептуальных основ представления финансовых отчетов).
Залоговая стоимость возвратного газового баллона обеспечивает обязательство покупателя вернуть тару. В связи с этим покупатель отражает ее на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». После погашения задолженности сумма обеспечения списывается с кредита счета 009 (Инструкция по применению Плана счетов).
Организация должна обеспечить надлежащий контроль (в том числе с использованием забалансового учета) наличия и движения газового баллона, подлежащего обязательному возврату поставщику (п. 8 ФСБУ 5/2019). В бухгалтерском учете организации-покупателя операции по приобретению и возврату газовых баллонов отражаются следующими записями (Инструкция по применению Плана счетов):
Содержание операции
Дебет
Кредит
Документ-основание
Произведена оплата стоимости газовой смеси и залоговой стоимости газовых баллонов
60
51
Платежное поручение,
Выписка банка
Отражено получение возвратных газовых баллонов
002
Отгрузочные документы поставщика
Залоговая стоимость возвратных газовых баллонов включена в состав выданных обеспечений
009
Договор поставки
Отражен возврат газовых баллонов поставщику
002
Акт приема-передачи тары
Списана сумма выданного обеспечения
009
Акт приема-передачи возвратной тары,
Бухгалтерская справка
Получена от поставщика залоговая стоимость газовых баллонов
51
60
Выписка банка
Запасы коммерческой организации оцениваются на отчетную дату по наименьшей из следующих величин (если иное не установлено п. п. 32 — 35 ФСБУ 5/2019) (п. 28 ФСБУ 5/2019):
а)фактическая себестоимость запасов;
б)чистая стоимость продажи запасов.
Учет газового баллона в составе ОС
Если газовый баллон может быть несколько раз перезаправлен газом, при этом срок его службы более 12 месяцев и он не предназначен для перепродажи, по нашему мнению, он также может быть учтен в составе ОС (п. п. 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Фактические затраты на его приобретение отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (Инструкция по применению Плана счетов).
При этом НДС можно принимать к вычету, не дожидаясь перевода объекта на счет 01 (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, Письмо Минфина России от 11.04.2017 N 03-07-11/21548).
После того как стоимость баллона сформирована, фактические затраты, связанные с его приобретением, списываются с кредита счета учета 08 в дебет счета 01 «Основные средства» (п. 27 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания N 91н)).
Срок использования организация определяет самостоятельно исходя из ожидаемого периода использования (п. 2 Методических указаний N 91н).
Бухгалтерские проводки могут быть следующими:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Документ-основание
Расходы на приобретение баллона учтены при формировании первоначальной стоимости актива
08
60
Отгрузочные документы поставщика
Отражен НДС, предъявленный поставщиком
19
60
Счет-фактура
Принят НДС к вычету
68
19
Счет-фактура
Баллон принят к учету в составе основных средств
01
08
Акт ввода в эксплуатацию
Е.В. Орлова
Начальник отдела аудита
ООО «ПАРТИ»
