В каких случаях полученные валютные займы от иностранных организаций признаются контролируемой задолженностью?
Случаи признания задолженности по валютным займам, полученным российской организацией от иностранных организаций, контролируемой задолженностью установлены п. 2 ст. 269 НК РФ. Кроме того, непогашенная задолженность по займу может быть признана контролируемой задолженностью в судебном порядке.
Непогашенная задолженность по займам налогоплательщика перед иностранными организациями относится к контролируемой задолженности, если (п. 2 ст. 269 НК РФ):
1)кредитор — иностранная организация является взаимозависимым лицом налогоплательщика — российской организации в соответствии с пп. 1, 2 или 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, если такое иностранное лицо прямо или косвенно участвует в налогоплательщике — российской организации;
2)кредитор признается в соответствии с пп. 1, 2, 3 или 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимым лицом иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ;
3)иностранное лицо, указанное в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, и (или) его взаимозависимое лицо, указанное в пп. 2 п. 2 ст. 269 НК РФ, выступают по долговому обязательству поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства налогоплательщика — российской организации (пп. 3 п. 2 ст. 269 НК РФ).
Исключение из этого правила предусмотрено п. 9 ст. 269 НК РФ, согласно которому такая непогашенная задолженность не признается для налогоплательщика — российской организации контролируемой задолженностью при одновременном выполнении следующих условий:
долговое обязательство возникло перед организацией, являющейся банком (включая организации, признаваемые банками в соответствии с законодательством иностранных государств), международной финансовой организацией, созданной в соответствии с международным договором Российской Федерации, или банком развития — государственной корпорацией, не признаваемыми взаимозависимыми лицами как с налогоплательщиком — российской организацией, так и с лицами, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися исполнить долговое обязательство налогоплательщика;
с момента возникновения долгового обязательства налогоплательщика не происходило прекращения (исполнения) указанного долгового обязательства как в части суммы основного долга, так и в части уплаты процентов иностранным лицом, указанным в пп. 1 п. 2 данной статьи, и (или) его взаимозависимым лицом, указанным в пп. 2 п. 2 данной статьи, выступающими поручителем, гарантом или иным образом обязующимися обеспечить исполнение указанного долгового обязательства.
Если хотя бы одно из условий, указанных в п. 9 ст. 269 НК РФ, не соблюдается, указанная в пп. 3 п. 2 ст. 269 НК РФ задолженность признается контролируемой. Кроме того, если по долговому обязательству произошло частичное погашение задолженности поручителем и задолженность перестает соответствовать условиям применения п. 9 ст. 269 НК РФ, то такая задолженность признается контролируемой и к ней применяются положения п. п. 3 — 6 ст. 269 НК РФ (Письмо Минфина России от 05.04.2019 N 03-03-06/1/24053).
Согласно Письмам Минфина России от 25.05.2017 N 03-03-07/32314, от 16.08.2018 N 03-03-06/1/58045 с учетом положений пп. 1, 2 и 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимосвязь с иностранным лицом — кредитором в терминологии ст. 269 НК РФ приводит к возникновению контролируемой задолженности в случаях, когда:
доля прямого и (или) косвенного участия иностранного лица в российской организации — налогоплательщике составляет более 25%;
доля прямого и (или) косвенного такого участия иностранного физического лица составляет более 25%;
иностранное лицо — кредитор либо прямо, либо косвенно участвует в уставном капитале взаимозависимой российской организации — должника;
доля прямого участия каждого предыдущего иностранного лица в каждой последующей организации составляет более 50%.
При этом вне зависимости от условий п. 2 ст. 269 НК РФ непогашенная задолженность по договору займа не признается контролируемой задолженностью, если денежные средства, полученные организацией, в которой совокупная доля прямого и косвенного участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, не превышает 35%, направлены исключительно на финансирование инвестиционного проекта на территории РФ. При этом местом регистрации (местом налогового резидентства) кредитора является иностранное государство, с которым РФ заключен договор (соглашение, конвенция) об избежании двойного налогообложения, а условия долгового обязательства предусматривают начало его погашения не ранее чем через пять лет после его возникновения (п. 7.1 ст. 269 НК РФ).
Вместе с тем в силу п. 13 ст. 269 НК РФ суд может признать контролируемой задолженностью непогашенную задолженность налогоплательщика — российской организации по долговым обязательствам, не указанным в п. 2 ст. 269 НК РФ. Основанием для признания задолженности контролируемой является установление в качестве конечной цели выплат по таким долговым обязательствам выплату организациям, указанным в пп. 1 и 2 п. 2 ст. 269 НК РФ.
С.В. Разгулина,
действительного
государственного советника
Российской Федерации
3 класса
