Вопрос: В каком порядке принимается к вычету НДС со стоимости модернизации основных средств, используемых в облагаемых и не облагаемых НДС операциях?
Ответ: В случае когда модернизируемый объект изначально предполагается одновременно использовать в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, суммы «входного» НДС по затратам на проведение модернизации объекта в полном объеме подлежат вычету. Вместе с тем принятые к вычету указанные суммы НДС подлежат восстановлению в течение 10 лет начиная с года, в котором производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости модернизируемого объекта основных средств.
Обоснование: На основании положений п. 6 ст. 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе предъявить к вычету суммы НДС, предъявленные подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, в том числе модернизации объекта основных средств, исчисленные налогоплательщиками в соответствии с п. 1 ст. 166 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, а также суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ. При этом в соответствии с п. п. 2 и 6 ст. 171 НК РФ указанные вычеты могут быть применены налогоплательщиком при условии, что модернизируемый объект основных средств предназначен для осуществления операций, облагаемых НДС в соответствии с гл. 21 НК РФ, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.
Вместе с тем в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету, в частности, по затратам на модернизацию объекта недвижимости подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования модернизируемого основного средства для осуществления не подлежащих налогообложению операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.
При этом суммы НДС, принятые к вычету по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным при проведении модернизации объекта недвижимости, используемого в деятельности, не облагаемой НДС, подлежат восстановлению в особом порядке, установленном ст. 171.1 НК РФ (Письмо Минфина России от 26.11.2015 N 03-07-11/68724).
Согласно п. 6 ст. 171.1 НК РФ, если модернизируемые объекты основных средств в дальнейшем используются для осуществления необлагаемых операций, налогоплательщик обязан отражать восстановленную сумму НДС по окончании каждого календарного года в течение 10 лет начиная с года, в котором на основании п. 4 ст. 259 НК РФ производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости объекта основных средств в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти. При этом данный порядок применяется в том числе и в случае, если до проведения модернизации объект был полностью самортизирован или если с момента ввода его в эксплуатацию прошло более 15 лет.
Пунктом 7 ст. 171.1 НК РФ установлено, что расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, должен производиться исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанную долю следует определять исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), не облагаемых налогом и указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, в общей стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав), отгруженных (переданных) за календарный год.
Если налогоплательщик изначально планирует использовать модернизируемый объект недвижимости, учитываемый как объект основных средств, одновременно как в облагаемой, так и в не облагаемой НДС деятельности, следует руководствоваться Письмом ФНС России от 28.11.2008 N ШС-6-3/862@ «О порядке применения вычетов по НДС по объектам недвижимости (основным средствам)» (в ред. Письма ФНС России от 19.01.2009 N ШС-17-3/11@), в котором ФНС России даны согласованные с Минфином России разъяснения о том, что суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками), по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при приобретении объектов незавершенного капитального строительства, а также приобретенные по договору купли-продажи недвижимого имущества (основного средства), принимаются к вычету в полном объеме, вне зависимости от того, что строящиеся (приобретенные) объекты предназначены для использования одновременно как в облагаемых налогом, так и в не подлежащих налогообложению операциях. Данный вывод сделан на основании абз. 1 и 3 п. 6 ст. 171 НК РФ.
После ввода таких объектов недвижимости в эксплуатацию суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в течение 10 лет.
На наш взгляд, данный вывод может быть применим не только к расходам на строительство и приобретение объектов основных средств, но и к расходам на модернизацию.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
16.03.2017
