Вопрос: Организация приобретает медицинское оборудование по частям: основное изделие — автоматический анализатор СОЭ (без НДС), пробирки вакуумные (НДС 18%) и контрольные жидкости (НДС 10%), а реализует все в комплекте. Правомерна ли продажа комплекта медицинского оборудования без НДС?
Ответ: Если вместе с медицинским изделием реализуются комплектующие, необходимые для применения его по назначению, то реализация комплекта медицинского изделия освобождается от налогообложения НДС.
Обоснование: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (в том числе передача) на территории Российской Федерации важнейших и жизненно необходимых медицинских изделий отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации. При этом указанные положения пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ применяются при представлении в налоговые органы регистрационного удостоверения на медицинское изделие или до 01.01.2017 также регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения (медицинской техники).
Одновременно следует учитывать, что Федеральным законом от 07.03.2017 N 25-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» внесены вступающие в силу с 01.07.2017 изменения в абз. 4 пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ, согласно которым освобождаются от налогообложения не только важнейшие и жизненно необходимые, но и все медицинские изделия по перечню, утверждаемому Правительством РФ. При этом установлено, что с 01.07.2017 положения указанного абзаца применяются при представлении в налоговый орган регистрационного удостоверения медицинского изделия, выданного в соответствии с правом Евразийского экономического союза, или до 31.12.2021 — регистрационного удостоверения на медицинское изделие (регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения (медицинскую технику), выданного в соответствии с законодательством Российской Федерации).
Перечень медицинских товаров, реализация которых на территории Российской Федерации и ввоз которых на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, не подлежат обложению (освобождаются от обложения) налогом на добавленную стоимость, утвержден Постановлением Правительства РФ от 30.09.2015 N 1042 (далее — Перечень), вступившим в силу с 13.10.2015 (до 13.10.2015 — Постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 N 19). Постановлением Правительства РФ от 31.12.2016 N 1581 внесены изменения в Перечень. Согласно разъяснениям Минфина России, изложенным в Письмах от 22.02.2017 N 03-07-07/10204, от 27.02.2017 N 03-07-07/10734, Постановление Правительства РФ N 1581 подлежит применению с 03.01.2017 — с момента его официального опубликования.
Приборы и аппараты для медицинских лабораторных исследований (анализаторы состава и свойств биологических жидкостей медицинские) включены в названный Перечень, и в силу этого операции по их реализации освобождаются от налогообложения НДС на основании пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ.
Понятие «медицинские изделия» приведено в ч. 1 ст. 38 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации», согласно которому медицинскими изделиями являются любые инструменты, аппараты, приборы, оборудование, материалы и прочие изделия, применяемые в медицинских целях отдельно или в сочетании между собой, а также вместе с другими принадлежностями, необходимыми для применения указанных изделий по назначению, включая специальное программное обеспечение, и предназначенные производителем для профилактики, диагностики, лечения и медицинской реабилитации заболеваний, мониторинга состояния организма человека, проведения медицинских исследований, восстановления, замещения, изменения анатомической структуры или физиологических функций организма, предотвращения или прерывания беременности, функциональное назначение которых не реализуется путем фармакологического, иммунологического, генетического или метаболического воздействия на организм человека. В соответствии с этим, а также учитывая положения п. 1 ст. 11 НК РФ, комплектующие, необходимые для применения медицинских изделий по назначению, являются медицинскими изделиями.
Однако исходя из позиции Минфина России, отраженной, например, в Письмах от 17.02.2017 N 03-07-14/9027, от 14.01.2016 N 03-07-07/540, от 23.12.2015 N 03-07-07/75639, освобождение от налога на добавленную стоимость при реализации принадлежностей, входящих в состав комплектов медицинских изделий, отдельно от этого комплекта применяется при наличии регистрационного удостоверения на данные принадлежности с указанием кодов, предусмотренных Перечнем.
В то же время если комплектующие, необходимые для применения медицинских изделий по назначению, реализуются вместе с медицинскими изделиями и в количестве, указанном в комплекте поставки (так называемой внутренней комплектации товара), то указанные комплектующие следует признавать составными частями медицинских изделий. В данном случае на операции по реализации комплекта медицинского изделия с соответствующими комплектующими распространяется действие освобождения от уплаты НДС на основании пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ. При этом суммы «входного» НДС, предъявленные поставщиками комплектующих, вычету не подлежат в силу требований п. 2 ст. 170 и п. 2 ст. 171 НК РФ.
Аналогичного мнения придерживаются и арбитражные суды. Например, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 28.02.2005 N А56-19302/04 подтверждена правомерность применения положений пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ при реализации медицинской техники в комплекте с соответствующими комплектующими, являющимися составными частями медицинской техники.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
27.04.2017
