Вопрос: Индивидуальный предприниматель, применяющий ОСН, в апреле 2015 г. оформил кредит на развитие бизнеса, который по настоящее время ежемесячно погашается согласно графику платежей. Поскольку в 2015 г. была большая доля подтвержденных документами профессиональных вычетов за этот налоговый период, проценты по кредиту за период апрель — декабрь 2015 г. не учитывались в расходах при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ. С этой же целью часть услуг организаций, которые не являлись плательщиками НДС (аренда склада, услуги по обслуживанию системы спутникового мониторинга транспорта), также не принимались в расходы. Если признать данные расходы в 2015 г., то по результатам года у индивидуального предпринимателя образуется убыток. В 2016 г. ситуация изменилась и доля профессиональных вычетов уже не такая большая. Имеет ли право индивидуальный предприниматель, применяющий ОСН, признать в расходах в 2016 г. проценты по кредиту, которые были уплачены в 2015 г.? Правомерно ли признать расходы по указанным выше услугам, оплаченным в 2015 г.?
Ответ: Для целей определения индивидуальным предпринимателем налоговой базы по НДФЛ проценты по кредиту, которые ежемесячно уплачивались в 2015 г., независимо от применяемого метода учета расходов относятся к периоду 2015 г. Оплата услуг, произведенная в 2015 г., может учитываться в периоде 2016 г. при условии применения индивидуальным предпринимателем метода начисления и подписания актов приемки-передачи соответствующих услуг в 2016 г.
Обоснование: При исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 210 и ст. 221 Налогового кодекса РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 НК РФ, в том числе физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Вычет исчисляется в сумме фактически произведенных индивидуальным предпринимателем и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (п. 1 ст. 221 НК РФ). При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.
Убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу по НДФЛ (п. 4 ст. 227 НК РФ).
Согласно п. 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (далее — Порядок), доходы и расходы отражаются в книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных названным Порядком.
Вместе с тем указанный пункт и пп. 1 — 3 п. 15 Порядка Решением ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 признаны недействующими.
Согласно позиции суда п. 1 ст. 221 НК РФ, закрепляя положение о праве индивидуальных предпринимателей на уменьшение облагаемого НДФЛ дохода на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, а также о том, что состав данных расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой «Налог на прибыль организаций», отсылает к положениям гл. 25 НК РФ не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания — момента учета для целей налогообложения.
Глава 25 НК РФ, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в ст. ст. 271 — 273 НК РФ два метода — начисления и кассовый. При этом согласно п. 1 ст. 273 НК РФ выбор кассового метода является правом налогоплательщика (при условии соответствия требованиям, указанным в этом пункте).
При применении метода начисления расходы индивидуального предпринимателя, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 — 320 НК РФ (п. 1 ст. 272 НК РФ).
В силу п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам кредита расходы учитываются на конец каждого месяца независимо от даты (сроков) выплаты, предусмотренных договором.
На основании п. 2 ст. 272 НК РФ материальные расходы признаются на дату подписания актов приемки-передачи услуг (работ) производственного характера.
Расходами индивидуального предпринимателя, избравшего кассовый метод, признаются затраты после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).
Таким образом, исходя из условий вопроса проценты по кредиту, которые ежемесячно уплачивались в 2015 г., независимо от применяемого метода учета расходов относятся к периоду 2015 г.
Оплата услуг аренды склада, услуг по обслуживанию системы спутникового мониторинга транспорта, произведенная в 2015 г., может учитываться в периоде 2016 г. при условии применения индивидуальным предпринимателем метода начисления и подписания актов приемки-передачи соответствующих услуг в 2016 г.
При этом НК РФ не предусматривает возможность налогоплательщику в одном налоговом периоде применять один из названных методов для признания доходов, а другой — для признания расходов либо изменять метод определения доходов-расходов в течение налогового периода.
Дополнительно обращаем внимание, что согласно позиции финансового ведомства в гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ не используются такие понятия, как «кассовый метод» или «метод начисления», поскольку в ней предусматривается особый порядок учета доходов и расходов в целях исчисления НДФЛ. Отсылка в абз. 2 п. 1 ст. 221 НК РФ к порядку определения расходов, установленному гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, касается только состава расходов, а не порядка их учета в налоговой базе соответствующего налогового периода, определяемого в гл. 23 НК РФ (Письма Минфина России от 30.06.2016 N 03-04-05/38420; от 16.07.2014 N 03-04-05/34662; от 09.02.2011 N 03-04-08/8-23 (направлено Письмом ФНС России от 22.02.2011 N КЕ-4-3/2878@)). В связи с этим для избежания споров с налоговыми органами налогоплательщику следует включать в сумму профессионального налогового вычета только фактически произведенные, то есть оплаченные расходы.
С.В. Разгулин
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
25.05.2017
