Вопрос: Организация-подрядчик выполняет работы по двум договорам генерального подряда на строительство объектов недвижимости в одном и том же районе города. При этом один из договоров заключен с взаимозависимым лицом и является контролируемой сделкой, а второй договор — с невзаимозависимым лицом. Условия договоров и перечень выполняемых по ним работ схожие, однако строительный объект по договору с взаимозависимым лицом является уникальным. Могут ли данные сделки быть признаны сопоставимыми для целей трансфертного ценообразования?
Ответ: Уникальность строительного объекта сама по себе не препятствует признанию договоров подряда сопоставимыми для целей проведения налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.
Обоснование: В соответствии со ст. 105.3 Налогового кодекса РФ, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
Определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится ФНС России с применением методов, установленных гл. 14.3 НК РФ.
Сопоставимость коммерческих и (или) финансовых условий сделок раскрывается в ст. 105.5 НК РФ. Для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, ФНС России производит сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица.
По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (ст. 740 Гражданского кодекса РФ).
Согласно ст. 743 ГК РФ подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ.
Согласно п. 4 ст. 105.5 НК РФ при определении сопоставимости производится анализ анализируемой и сопоставляемых сделок, в частности, по характеристикам работ и услуг, являющихся предметом сделки.
При проведении анализа сделок следует избегать смешения понятия «уникальность» и понятий «идентичность», «однородность», содержащихся в ст. 38 НК РФ.
Идентичными работами, услугами признаются работы, услуги, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности работ (услуг) учитываются характеристики подрядчика (исполнителя), его деловая репутация на рынке и используемый товарный знак.
Однородными работами (услугами) признаются работы (услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики, что позволяет им быть коммерчески и (или) функционально взаимозаменяемыми. При определении однородности работ (услуг) учитываются их качество, товарный знак, репутация на рынке, а также вид работ (услуг), их объем, уникальность работ (услуг) и коммерческая взаимозаменяемость.
Необходимо учитывать, что сами по себе различия, например, в объемах работ (услуг) не исключают признание сделок сопоставимыми. Различия между условиями сделок допустимо учесть с помощью применения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки.
Согласно условиям вопроса:
по договорам генерального подряда выполняются работы по строительству объектов недвижимости;
работы осуществляются в одном и том же районе города;
условия договоров и перечень выполняемых работ схожие.
Для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, рыночной цене используется метод сопоставимых рыночных цен при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии — однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.
На основании п. 6 ст. 105.6 НК РФ, если при проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами ФНС России располагает информацией о сопоставимых сделках, совершенных налогоплательщиком, в отношении которого производится проверка, другими сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при сопоставлении таких сделок с анализируемой сделкой ФНС России не вправе использовать иную информацию для определения интервала рыночных цен.
По мнению автора, в рассматриваемом случае для решения вопроса о сопоставимости сделок в большей степени имеет значение характеристика (описание) строительных работ (услуг), а не уникальность объекта строительства, в отношении которого они осуществляются.
При наличии сделок, предметом которых могут являться идентичные (однородные) работы (услуги), как с взаимозависимыми лицами (контролируемых сделок), так и с лицами, не являющимися взаимозависимыми, налогоплательщик должен быть готов привести обстоятельства, указывающие на несопоставимость таких сделок.
С.В. Разгулин
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
01.08.2017
