Вопрос: При выходе из ООО (УСН с объектом «доходы минус расходы») участник получает свою долю имуществом. При этом номинальная стоимость доли составляет 500 тыс. руб., действительная стоимость — 300 тыс. руб., остаточная стоимость передаваемого имущества по данным бухгалтерского учета — 200 тыс. руб., а по данным налогового учета — 0 руб.
Какие суммы ООО следует включить в налогооблагаемый доход при применении УСН?
Ответ: При передаче участнику, выбывающему из состава общества, имущества по стоимости в пределах первоначального взноса у общества, применяющего упрощенную систему налогообложения, дохода не возникает.
Вместе с тем не исключена вероятность предъявления налоговым органом требований об уплате налога с внереализационного дохода в виде разницы между действительной стоимостью доли и стоимостью передаваемого имущества.
Обоснование: В соответствии со ст. 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон N 14-ФЗ) участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества.
В случае выхода участника общества из общества его доля переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли (п. 6.1 ст. 23 Закона N 14-ФЗ).
Действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли (п. 2 ст. 14 Закона N 14-ФЗ).
Согласно ст. 346.15 Налогового кодекса РФ при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п. п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ, в том числе внереализационные доходы.
В Письмах Минфина России от 19.12.2008 N 03-03-06/2/174, от 24.09.2008 N 03-03-06/2/127 рассматривались ситуации, в которых действительная стоимость доли (стоимость передаваемого выходящему из общества участнику имущества) была больше стоимости этого имущества, отраженной в налоговом учете организации. Указанная разница признавалась внереализационным доходом организации для целей налогообложения.
Вместе с тем вопрос о признании разницы между действительной стоимостью доли и остаточной стоимостью передаваемого имущества в качестве внереализационного дохода в настоящее время является спорным.
При определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером)) (пп. 3 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).
На основании пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества.
Для целей определения налоговых последствий для схожих ситуаций при ликвидации организации НК РФ использует понятия фактически оплаченной стоимости доли и рыночной цены полученного имущества (п. 2 ст. 277 НК РФ).
Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 06.09.2005 N 5261/05 действительная стоимость доли в уставном капитале общества при выходе его участника определяется с учетом рыночной стоимости недвижимого имущества, отраженного на балансе общества.
Как следует из вопроса, номинальная стоимость доли (оплаченный участником первоначальный взнос) составляет 500 тыс. руб., действительная (рыночная) стоимость доли — 300 тыс. руб.
НК РФ прямо не предусматривает признание в качестве дохода разницы между действительной (рыночной) стоимостью имущества, которое общество в соответствии с законодательством выдает участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, и стоимостью этого имущества в учете общества. Также НК РФ не предусматривает порядок определения размера подобного «сбережения» имущества.
Схожая точка зрения была отражена в Постановлении ФАС Поволжского округа от 16.02.2009 по делу N А65-11409/2006, согласно которому ст. 250 НК РФ не содержит понятия внереализационного дохода в виде разницы между действительной стоимостью и фактически выплаченной стоимостью доли в уставном капитале.
Кроме того, в Письме Минфина России от 07.06.2012 N 03-04-06/3-157 указывалось, что при передаче имущества по стоимости в пределах первоначального взноса участнику, выбывающему из состава общества, у общества, применяющего упрощенную систему налогообложения, объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не возникает.
В случае передачи обществом участнику, выбывающему из состава этого общества, имущества по стоимости, превышающей стоимость первоначального взноса, указанное превышение признается реализацией имущества и подлежит обложению налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в общеустановленном порядке.
С.В. Разгулин
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
17.10.2017
