Вопрос: Может ли рассматриваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность за совершение налогового правонарушения, просрочка поступления от контрагентов платы за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги)?
Ответ: Ряд арбитражных судов придерживается мнения, что просрочка поступления от контрагентов платы за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) может рассматриваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность за совершение налогового правонарушения. Вместе с тем в арбитражной практике присутствует и иная точка зрения, согласно которой несвоевременное исполнение денежных обязательств контрагентами не может рассматриваться в качестве смягчающего ответственность обстоятельства. В связи с отсутствием у судей единого подхода налогоплательщику следует быть готовым отстаивать свою позицию в суде, учитывая при этом арбитражную практику, складывающуюся в своем регионе.
Обоснование: Согласно п. 1 ст. 108 Налогового кодекса РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.
В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ.
Пункт 3 ст. 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств.
В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций (п. 4 ст. 112 НК РФ).
Таким образом, перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, в силу пп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ не является исчерпывающим, к ним могут быть отнесены обстоятельства, признанные судом таковыми. Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо ст. 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность, предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.
При рассмотрении споров судами устанавливается, соответствует ли определенная инспекцией сумма штрафа тяжести и обстоятельствам вменяемого налогоплательщику правонарушения и не возлагает ли на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа, соразмерна и достаточна ли для реализации превентивного характера налоговых санкций. При этом судами принимаются во внимание закрепленные в Конституции РФ принципы справедливости и соразмерности назначаемого наказания совершенному правонарушению, а также общие начала назначения наказания.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.12.2009 N 11019/09, размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции РФ и ст. 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.
Согласно Постановлению Конституционного Суда РФ от 12.05.1998 N 14-П меры взыскания за налоговое правонарушение должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния. В Постановлении Конституционного Суда РФ от 15.07.1999 N 11-П разъяснено, что санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требование справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Как свидетельствует судебная практика, просрочка поступления от контрагентов платы за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) может рассматриваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность за совершение налогового правонарушения (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 02.02.2016 N Ф05-19847/2015 по делу N А40-37986/15).
В Постановлении Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09.06.2014 N 04АП-2317/2014 по делу N А78-845/2014 судьи исходили из того, что основным источником доходов налогоплательщика, учитывая осуществляемые им виды деятельности, является получение платы за предоставленные коммунальные услуги от юридических и физических лиц. Однако контрагентами налогоплательщика обязательства по оплате предоставленных коммунальных услуг исполняются несвоевременно, что влечет увеличение дебиторской задолженности, а также невозможность исполнения налогоплательщиком обязательств перед кредиторами. Несвоевременное исполнение контрагентами обязательств по оплате предоставленных коммунальных услуг привело к тяжелом материальному положению налогоплательщика, в связи с чем суд пришел к выводу о том, что степень вины налогоплательщика в совершенном правонарушении является незначительной.
Вместе с тем в арбитражной практике присутствует также иная точка зрения, согласно которой несвоевременное исполнение денежных обязательств контрагентами не может рассматриваться в качестве смягчающего ответственность обстоятельства (Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.07.2016 N 04АП-3360/2016 по делу N А58-1302/2016).
19.10.2017
