Вопрос: Организация оказывает транспортно-экспедиционные услуги на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки автомобильным транспортом. Перевозку осуществляет сторонний перевозчик. Какую ставку НДС должен указать перевозчик в выставленных счетах-фактурах?
Ответ: Перевозчик, оказывающий услуги по международной перевозке товаров, обязан применять ставку НДС в размере 0 процентов, которая и подлежит отражению в выставляемых им счетах-фактурах.
Обоснование: Согласно ст. 143 Налогового кодекса РФ перевозчик, являющийся индивидуальным предпринимателем или организацией, признается плательщиком НДС. Если он использует общую систему налогообложения и оказывает услуги по международной перевозке товаров, то в отношении их он обязан применять ставку НДС, установленную ст. 164 НК РФ.
В соответствии с пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ операции по реализации услуг по международной перевозке товаров подлежат налогообложению НДС по налоговой ставке 0 процентов.
В целях данной ст. 164 НК РФ под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река — море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.
Положения указанного пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяются также на оказываемые российскими организациями или индивидуальными предпринимателями транспортно-экспедиционные услуги на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.
Таким образом, пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ установлено, что одним из основных условий для применения нулевой ставки по НДС по транспортно-экспедиционным услугам является их осуществление в рамках организации международной перевозки товаров.
Другим обязательным условием для применения нулевой ставки по таким услугам является их оказание на основании договора транспортной экспедиции.
Согласно разъяснениям ФНС России, изложенным, например, в Письме от 15.09.2017 N СД-4-3/18435@, для целей применения нулевой ставки по НДС договор об оказании транспортно-экспедиционных услуг должен соответствовать положениям гл. 41 «Транспортная экспедиция» Гражданского кодекса РФ и Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности», а услуги, перечисленные в абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, — Национальному стандарту РФ «ГОСТ Р 52298-2004. Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования», утвержденному Приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст.
В соответствии со ст. 805 ГК РФ, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, он вправе привлечь к их исполнению других лиц.
Согласно официальной позиции, отраженной в Письме Минфина России от 01.06.2012 N 03-07-15/57 (направлено Письмом ФНС России от 17.07.2012 N ЕД-4-3/11816@), налогоплательщик, оказывающий транспортно-экспедиционные услуги, может применять ставку НДС 0 процентов независимо от количества перевозчиков и используемой ими ставки.
Пленум ВАС РФ в п. 18 Постановления от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъяснил, что при толковании пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ о применении налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке товаров, а также, в частности, транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки, судам необходимо учитывать, что оказание таких услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0 процентов всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.
В связи с этим налоговую ставку 0 процентов применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абз. 1 — 2 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
С учетом данной позиции Пленума ВАС РФ Минфин России в ряде писем, например, в Письме от 17.10.2014 N 03-07-08/52436, подтверждая аналогичную позицию, указал, что действие пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо. Одновременно необходимо учитывать, что при оказании вышеназванных услуг, облагаемых НДС по нулевой ставке, налогоплательщик обязан представить в налоговые органы предусмотренные п. 3.1 ст. 165 НК РФ документы, подтверждающие правомерность применения данной ставки.
Таким образом, налогоплательщик в случае совершения операций, поименованных в п. 1 ст. 164 НК РФ, в том числе услуг по международной перевозке товаров и по оказанию транспортно-экспедиционных услуг по организации международной перевозки товаров, должен применить нулевую ставку НДС, которая и подлежит отражению в выставляемом счете-фактуре.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
15.11.2017
