Вопрос: Организации заключили договор аренды помещения. Согласно договору аренды арендатор перечисляет арендодателю обеспечительный платеж, который подлежит возврату при расторжении договора аренды. По условиям договора при просрочке оплаты арендатор уплачивает пени, которые погашаются за счет обеспечительного платежа. При этом сумма долга по арендной плате растет. Вправе ли арендатор учесть в расходах по налогу на прибыль обеспечительный платеж, когда и в каком размере?
Ответ: Сумма обеспечительного платежа по договору аренды по общему правилу не учитывается у сторон договора аренды ни в доходах, ни в расходах по налогу на прибыль.
При направлении сумм обеспечительного платежа в счет погашения пеней, начисляемых при просрочке оплаты, у арендатора возникают расходы в виде пеней, учитываемые при налогообложении налогом на прибыль в общеустановленном порядке.
Обоснование: Согласно пп. 2 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.
На основании п. 32 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества или имущественных прав, переданных в качестве задатка, залога.
В соответствии со ст. 329 Гражданского кодекса РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием вещи должника, поручительством, независимой гарантией, задатком, обеспечительным платежом и другими способами, предусмотренными законом или договором.
Учитывая, что обеспечительный платеж, как и задаток и залог, являются способами обеспечения исполнения обязательств, имеют общую правовую основу, к обеспечительному платежу могут быть применены положения пп. 2 п. 1 ст. 251 и п. 32 ст. 270 НК РФ.
Аналогичная позиция содержится в Письме Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-07/17197.
Таким образом, сумма обеспечительного платежа по договору аренды по общему правилу не учитывается ни в доходах, ни в расходах у сторон договора аренды.
Как следует из условий вопроса, договором аренды предусмотрены пеня как мера ответственности арендатора за просрочку оплаты арендной платы и способ ее исполнения в виде направления сумм обеспечительного платежа в счет погашения такой пени.
На основании п. 1 ст. 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.
В силу ст. 381.1 ГК РФ при наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства.
Таким образом, при направлении сумм обеспечительного платежа в счет погашения пеней, начисляемых при просрочке оплаты, у арендатора возникают расходы в виде пеней (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Согласно пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных расходов в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) считается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.
Учитывая изложенное, арендатор вправе учесть в расходах по налогу на прибыль суммы пеней, в счет которых зачтен обеспечительный платеж, в размере, предусмотренном договором. Конкретная дата признания таких расходов зависит от условий договора, но представляется, что таковыми могут признаваться даты погашения пеней за счет обеспечительного платежа (при отсутствии со стороны арендатора возражений, касающихся начисления пеней).
С.В. Разгулин
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
23.01.2018
