Вопрос: Организация — плательщик НДС реализует товары покупателю, применяющему УСН, и оформляет УПД со статусом 1. Накладные (форма N ТОРГ-12) и счета-фактуры не выставляет. Какими документами оформить частичный возврат покупателем качественного товара (принятого/не принятого на учет)? Можно ли использовать УКД при возврате части товара покупателем?
Ответ: Продавцу в случае возврата покупателем, применяющим УСН, товаров надлежащего качества следует выставить УКД, на основании которого он вправе принять НДС к вычету.
Обоснование: Гражданско-правовые отношения в рамках купли-продажи имущества регулируются положениями гл. 30 «Купля-продажа» Гражданского кодекса РФ. Возврат поставщику товара, к которому у покупателя нет претензий по качеству, может быть осуществлен с согласия поставщика на основании отдельного договора. Согласно ст. 454 ГК РФ возврат товара поставщику следует рассматривать как реализацию по договору купли-продажи.
В силу положений ст. 421 ГК РФ, если после получения товара у покупателя появляется право возвратить товар по основаниям, предусмотренным договором, происходит возврат товара в соответствии с условиями достигнутого соглашения.
В связи с тем что при первоначальной продаже товар полностью соответствовал требованиям законодательства по качеству и право собственности на товар перешло от продавца к покупателю, основания для выставления претензий поставщику отсутствуют. В данном случае возврат товара возможен при условии, что он предусмотрен договором. Таким образом, поскольку право собственности на товар перешло, при возврате качественного товара происходит обратная реализация, что согласуется с мнением финансового и налогового ведомств, изложенным, например, в Письме Минфина России от 07.04.2015 N 03-07-09/19392. При этом в поддержку такого мнения ранее высказывался ВАС РФ в Решении от 19.05.2011 N 3943/11.
Однако, учитывая то, что налогоплательщики, применяющие УСН, не являются налогоплательщиками НДС, при возврате ими товара по любым основаниям продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру, что подтверждается позицией официальных органов, отраженной, в частности, в Письме ФНС России от 14.05.2013 N ЕД-4-3/8562@. Так, в Письме ФНС России N ЕД-4-3/8562@ изложена согласованная с Минфином России Письмом от 19.03.2013 N 03-07-15/8473 позиция, в соответствии с которой при возврате лицами, не являющимися плательщиками НДС, части товаров, как принятых, так и не принятых на учет, продавцу следует выставлять корректировочные счета-фактуры на стоимость товара, возвращаемого покупателем, с учетом положений п. 13 ст. 171 и п. 10 ст. 172 Налогового кодекса РФ, согласно которым при изменении стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения количества отгруженных товаров, основанием для принятия к вычету НДС у продавца является выставленный продавцом корректировочный счет-фактура.
ФНС России Письмом от 17.10.2014 N ММВ-20-15/86@ (далее — Письмо N ММВ-20-15/86@) в дополнение к Письму от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ направила для сведения и использования в работе рекомендации по вопросу оформления документов в случаях изменения стоимости переданных товаров (работ, услуг, имущественных прав) после их отгрузки и выставления первичного учетного документа и счета-фактуры на эту отгрузку, в том числе с применением универсального передаточного документа, объединившего в себе счет-фактуру и накладную на передачу товаров. В Письме N ММВ-20-15/86@ ФНС России рекомендовала к применению в данной ситуации разработанную на основе корректировочного счета-фактуры форму универсального корректировочного документа (далее — УКД), который заменит собой и корректировочный счет-фактуру, и документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгрузки.
При этом согласно абз. 1 и 2 Приложения N 2 к Письму N ММВ-20-15/86@ рекомендуемая форма УКД предусматривает как оформление изменения общей стоимости ранее произведенной (надлежащим образом документированной) поставки, так и документирование продавцом согласия с претензией покупателя при выявлении последним расхождений по количеству и качеству товаров (работ, услуг, имущественных прав) при их приемке (без постановки на учет), в случае если документ о расхождениях представителем продавца не подписывался.
В то же время в абз. 3 Приложения N 2 к Письму N ММВ-20-15/86@ указано, что форма УКД не применяется во всех случаях возврата (перемещения от покупателя к продавцу) товаров, принятых покупателем на учет (Письмо Минфина России от 16.05.2012 N 03-07-09/56), для которых специальный порядок вычетов установлен п. 5 ст. 171 НК РФ (Решение ВАС РФ N 3943/11).
В то же время в самом Письме Минфина России N 03-07-09/56 указано следующее: что касается возврата товаров покупателем, не являющимся налогоплательщиком НДС, то в этом случае продавцу следует выставлять корректировочные счета-фактуры в порядке, установленном Правилами заполнения корректировочного счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.
Соответственно, полагаем, что в случае возврата покупателем, применяющим УСН, товаров надлежащего качества продавцу следует выставить УКД, на основании которого он вправе принять НДС к вычету.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
09.02.2018
