Вопрос: Организация с 01.01.2018 имеет право на отказ от ставки НДС 0% по экспортным операциям. Распространяется ли отказ от ставки НДС 0% на экспортные операции, совершенные в 2017 г., но подтверждающие документы по которым собраны в 2018 г.? Если нет, то каким образом заполнять декларацию по НДС за квартал 2018 г., в котором собраны подтверждающие документы?
Ответ: Организация не вправе отказаться от применения ставки НДС 0% по экспортным поставкам, совершенным до 01.01.2018. Подтвержденные в 2018 г. пакетом соответствующих документов операции по совершенным до 1 января 2018 г. экспортным поставкам подлежат отражению в разд. 4 налоговой декларации по НДС за соответствующий квартал 2018 г. в соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ (далее — Порядок).
Обоснование: В соответствии с п. 7 ст. 164 Налогового кодекса РФ, введенным Федеральным законом от 27.11.2017 N 350-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», в отдельных случаях с 1 января 2018 г. предоставлено право на отказ от применения нулевой ставки налогоплательщику, представившему заявление в налоговый орган по месту своего учета не позднее 1-го числа налогового периода, с которого он намерен не применять налоговую ставку 0% на срок не менее 12 месяцев, при условии, что налогоплательщик не применяет нулевую ставку сразу по всем экспортным операциям, обозначенным в абз. 1 п. 7 ст. 164 НК РФ. Не допускается применение разных ставок в зависимости от того, кто является покупателем товаров (работ, услуг). После отказа от применения ставки 0% обложение НДС будет производиться по ставкам 18 и 10%.
При этом согласно заключению на проект федерального закона N 113663-7 «О внесении изменений в статьи 164 и 165 Налогового кодекса Российской Федерации» (одобрено Решением Комитета по бюджету и налогам от 03.04.2017) данное положение принято в интересах налогоплательщиков, имеющих трудности со сбором пакета подтверждающих документов либо споры с налоговыми органами по вопросу применения к совершаемым ими операциям ставки 0 или 18%, а также по принятию к вычету НДС.
В целях налога на добавленную стоимость датой отгрузки (передачи) товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя или перевозчика для доставки товара покупателю, независимо от установленного договором момента перехода права собственности на товар (Письмо Минфина России от 06.10.2015 N 03-07-15/57115).
В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичными учетными документами. При этом на основании ч. 2 ст. 9 данного Закона первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание факта хозяйственной жизни.
Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров, передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров сумму НДС, которая в силу п. 2 названной статьи НК РФ должна быть исчислена как соответствующая налоговой ставке процентная доля цен товаров.
Кроме того, как отмечено в п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», по смыслу положений п. п. 1 и 4 ст. 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена отдельной строкой в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах. А в силу п. 3 ст. 168 НК РФ счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая, в частности, со дня отгрузки товара.
Таким образом, ставка НДС 0% уже была определена, учтена в цене и отражена в первичных документах в момент совершения экспортной операции в 2017 г.
Учитывая изложенное, поскольку названные изменения и дополнения, внесенные в ст. 164 НК РФ Федеральным законом N 350-ФЗ, вступили в силу с 1 января 2018 г., данные нормы о праве налогоплательщика на отказ от применения нулевой ставки распространяются лишь на те хозяйственные операции, которые совершены после указанной даты.
Таким образом, организация не вправе отказаться от применения нулевой ставки по экспортным поставкам, совершенным до 1 января 2018 г.
В силу п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по товарам (работам, услугам), предусмотренным пп. 1, 2.1 — 2.8, 2.10, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 п. 1 ст. 164 НК РФ, является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
Таким образом, подтвержденные в 2018 г. пакетом соответствующих документов операции по совершенным до 1 января 2018 г. экспортным поставкам подлежат отражению в разд. 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена» налоговой декларации по НДС за соответствующий квартал 2018 г., заполнение которой осуществляется в соответствии с Порядком.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
30.03.2018
