Вопрос: Индивидуальный предприниматель заключил договор с организацией (управляющей организацией) об осуществлении управления активами предпринимателя. По договору организация обязана найти арендаторов на имущество предпринимателя, осуществить с арендаторами расчеты. Кроме того, организация обязана вести весь бухгалтерский и налоговый учет, в том числе заполнять и представлять декларации. Может ли управляющая организация подписывать налоговые декларации? Какие документы необходимо приложить в случае подписания декларации от имени предпринимателя? Как заполняется раздел титульного листа декларации по НДС, в котором указываются данные о том, кем представляется декларация?
Ответ: На основании нотариально заверенной доверенности управляющая организация в качестве уполномоченного представителя вправе подписывать и представлять от имени индивидуального предпринимателя налоговые декларации (расчеты) при условии представления вместе с декларацией копии документа, подтверждающего такие полномочия, а также отражения в декларации (расчете) данных об уполномоченном представителе и реквизитов указанной доверенности.
Заполнение титульного листа декларации по НДС производится доверительным управляющим в соответствии с утвержденным Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость с указанием своих реквизитов без представления каких-либо документов от индивидуального предпринимателя — учредителя управления.
Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 1012 Гражданского кодекса РФ по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя).
Согласно п. 3 ст. 1012 ГК РФ сделки с переданным в управление имуществом доверительный управляющий совершает от своего имени. При этом доверительный управляющий должен предупреждать всех контрагентов, что действует в качестве управляющего в интересах доверителя. Для этого во всех письменных документах (включая «первичку») после имени или наименования нужно делать пометку «Д., должен включать сведения об активах, обязательствах, доходах и расходах, связанных с выполнением договора доверительного управления и отраженных на отдельном балансе.
Подпунктом 4 п. 1 ст. 23 НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с требованиями п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляется налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. При этом согласно п. 5 ст. 80 НК РФ налогоплательщик (плательщик сбора, налоговый агент) или его представитель подписывает налоговую декларацию (расчет), подтверждая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).
Индивидуальные предприниматели, применяющие общую систему налогообложения, обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по НДФЛ в установленные сроки (п. п. 1, 5 ст. 227 НК РФ). Освобождения от представления индивидуальным предпринимателем декларации в случае заключения договора доверительного управления НК РФ не содержит.
В силу п. 1 ст. 1012 ГК РФ передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему. В части обложения имущества индивидуального предпринимателя налогом на имущество физических лиц возможно учесть разъяснения Минфина России в Письме от 23.01.2018 N 03-05-06-01/3229 о том, что граждане, в том числе и несовершеннолетние, обладающие правом собственности на имущество, признаются плательщиками налога на имущество физических лиц вне зависимости от передачи имущества в доверительное управление. При этом следует учитывать, что индивидуальные предприниматели, а также организации могут не признаваться плательщиками налога на имущество физических лиц или налога на имущество организаций соответственно в связи с применением ими специальных режимов налогообложения (п. 3 ст. 346.1, п. 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26, п. 10 ст. 346.43 НК РФ).
Кроме того, в соответствии с п. 2 ст. 409 НК РФ граждане, в том числе осуществляющие предпринимательскую деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, производят уплату налога на имущество физических лиц на основании налогового уведомления, направляемого налогоплательщику налоговым органом, то есть без составления и представления налоговой декларации (расчета) по данному налогу.
Таким образом, доверительный управляющий не является плательщиком налога на имущество в отношении имущества, переданного ему в доверительное управление, а вследствие этого у доверительного управляющего отсутствует обязанность по представлению в налоговые органы по месту регистрации налоговой декларации по налогу на имущество за учредителя управления.
Обязанность налогоплательщика НДС по подаче налоговой отчетности закреплена в п. 5 ст. 174 НК РФ.
Вопросы исчисления и уплаты в бюджет НДС при осуществлении операций по договору доверительного управления регулируют положения ст. 174.1 НК РФ. Поскольку основные функции собственника в договоре доверительного управления возложены на доверительного управляющего, именно на него, а не на учредителя управления п. 1 ст. 174.1 НК РФ возложены обязанности плательщика НДС по операциям, совершенным в рамках договора доверительного управления. В данном случае речь идет не только об исчислении и уплате НДС, но и о представлении налоговой декларации.
Одновременно на основании п. 2 ст. 174.1 НК РФ доверительный управляющий обязан выставить соответствующие счета-фактуры, а п. 3 ст. 174.1 НК РФ доверительному управляющему установлено право на применение вычетов по НДС по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.
Из вышеуказанных положений следует, что доверительный управляющий вне зависимости от того, является он плательщиком НДС в силу применяемого им режима налогообложения или нет, при оказании облагаемых НДС услуг в рамках доверительного управления обязан исчислять и уплачивать НДС в общеустановленном порядке, то есть со всей стоимости оказанных услуг по предоставлению в аренду имущества учредителя управления.
Согласно позиции Минфина России, отраженной в Письме от 05.04.2012 N 03-07-15/34, доведенном до нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС России от 09.04.2012 N ЕД-4-3/5892@, и разъяснениям ФНС России, изложенным в Письме от 13.04.2012 N ЕД-4-3/6289@, учитывая, что нормами НК РФ не предусмотрен раздельный учет обязательств по НДС, подлежащему уплате в бюджет в связи с выполнением, в частности, договора доверительного управления, доверительный управляющий представляет в налоговый орган по месту своего учета одну налоговую декларацию.
Являющийся плательщиком НДС доверительный управляющий в представляемой в налоговый орган по месту постановки на налоговый учет декларации по НДС должен отразить все хозяйственные операции в рамках как его основной деятельности, так и договора доверительного управления. При этом налоговая база у доверительного управляющего, являющегося плательщиком НДС, должна быть определена с учетом причитающегося ему вознаграждения, предусмотренного договором доверительного управления в силу ст. 1023 ГК РФ.
Если же доверительный управляющий не является плательщиком НДС, то он представляет налоговую декларацию исключительно по деятельности, осуществляемой доверительным управляющим в рамках договора доверительного управления.
Таким образом, доверительный управляющий обязан представлять налоговую декларацию по НДС в электронной форме по установленному формату в соответствии с Приказом ФНС России N ММВ-7-3/558@ в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за налоговым периодом. Поскольку налоговая декларация по НДС представляется доверительным управляющим от своего имени, подписание декларации, равно как и заполнение ее титульного листа, производится доверительным управляющим в соответствии с разд. III «Порядок заполнения титульного листа декларации» Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость с указанием своих реквизитов без представления каких-либо документов от индивидуального предпринимателя — учредителя управления.
На основании изложенного само по себе исполнение договора доверительного управления имуществом не влечет за собой возникновения у доверительного управляющего обязанности представлять налоговые декларации за учредителя управления, кроме декларации по НДС.
Вместе с тем согласно содержанию вопроса на управляющую организацию помимо обязательств по доверительному управлению имуществом возложены обязанности по ведению бухгалтерского и налогового учета и по составлению и представлению в налоговые органы налоговой отчетности индивидуального предпринимателя — учредителя управления по договору. В этой ситуации вне зависимости от обязательств сторон по доверительному управлению имуществом следует руководствоваться п. 1 ст. 26 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщик, в рассматриваемом случае индивидуальный предприниматель, вправе участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя.
Пунктом 4 ст. 80 НК РФ предусмотрена возможность представления в налоговые органы налоговой декларации через представителя. В соответствии с п. 3 ст. 26 и п. 3 ст. 29 НК РФ полномочия представителя физического лица, в том числе осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, должны быть документально подтверждены нотариально удостоверенной доверенностью или доверенностью, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, копия которой в силу п. 5 ст. 80 НК РФ должна быть представлена в налоговый орган вместе с представляемой от имени налогоплательщика-предпринимателя налоговой декларацией, содержащей данные об уполномоченном представителе и реквизиты указанной доверенности.
Одновременно абз. 2 указанного п. 5 ст. 80 НК РФ установлено, что налогоплательщик или его представитель подписывает налоговую декларацию, подтверждая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).
В то же время при представлении налоговой декларации (расчета) в электронной форме копия документа, подтверждающего полномочия представителя на подписание налоговой декларации (расчета), может быть представлена в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи, что согласуется с позицией Минфина России, отраженной в Письме от 29.11.2017 N 03-02-08/79215.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
10.04.2018
