Вопрос: Необходимо ли требовать от продавца металлолома справку о применяемом им режиме налогообложения? Если при реализации индивидуальным предпринимателем на общем режиме металлолома в документах будет ошибочно указано: «Без налога (НДС)», то может ли он быть привлечен к налоговой ответственности? На какой момент предприниматель должен будет исчислить и уплатить налог? Начисляются ли пени?
Ответ: Положениями Налогового кодекса РФ не предусмотрена необходимость истребования покупателем металлолома от продавца документального подтверждения применяемого им режима налогообложения. В случае установления факта недостоверного проставления индивидуальным предпринимателем — налогоплательщиком в документах на реализацию металлолома отметки «Без налога (НДС)» продавец такого товара может быть привлечен к налоговой ответственности. Продавец металлолома должен исчислить НДС по общему правилу на день отгрузки товаров или день оплаты в счет предстоящей поставки товаров, а исчисленная по итогам налогового периода (квартала) сумма НДС подлежит уплате не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом. В случае уплаты сумм налога в более поздние сроки могут быть начислены пени.
Обоснование: Вступившим в силу с 1 января 2018 г. п. 8 ст. 161 НК РФ установлено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации лома и отходов черных и цветных металлов, а также сырых шкур животных и вторичного алюминия и его сплавов плательщиками налога на добавленную стоимость определяется налоговыми агентами — покупателями этих товаров. В соответствии с п. 5 ст. 168 НК РФ при реализации с указанной даты налогоплательщиками металлолома, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок таких товаров налогоплательщик составляет счета-фактуры, корректировочные счета-фактуры без учета сумм налога. При этом в указанных счетах-фактурах, корректировочных счетах-фактурах делается соответствующая надпись или ставится штамп «НДС исчисляется налоговым агентом».
Согласно введенному с 01.01.2018 Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» порядку исчисления НДС при реализации металлолома, а также с учетом разъяснений Минфина России, изложенных, например, в Письме от 15.02.2018 N 03-07-08/9498, в случае реализации лома и отходов черных и цветных металлов налогоплательщиками-продавцами, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ, а также лицами, не являющимися налогоплательщиками, обязанности налогового агента у покупателей таких товаров не возникает.
Следовательно, организация, приобретающая лом и отходы черных и цветных металлов у лиц, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость, в том числе физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, налоговым агентом в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ не признается.
Согласно абз. 6 п. 8 ст. 161 НК РФ при реализации с 1 января 2018 г. металлолома налогоплательщики-продавцы, освобожденные от обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, и лица, не являющиеся налогоплательщиками, в том числе физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, в договоре, первичном учетном документе делают соответствующую запись или проставляют отметку «Без налога (НДС)». Кроме того, в силу п. 5 ст. 168 НК РФ налогоплательщики — продавцы, освобожденные в соответствии со ст. 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика, при реализации металлолома обязаны составить счета-фактуры без выделения сумм НДС с проставлением надписи или штампа «Без налога (НДС)».
Таким образом, именно продавец металлолома в составляемых им первичных документах и счетах-фактурах посредством записи «НДС исчисляется налоговым агентом» должен указать о необходимости исполнения покупателем обязанностей налогового агента по уплате НДС, либо об отсутствии таких обязанностей — посредством проставления записи в договоре, первичном учетном документе отметки «Без налога (НДС)». В связи с этим положениями НК РФ не предусмотрена необходимость истребования покупателем от продавца документального подтверждения применяемого им режима налогообложения.
Одновременно положениями п. 8 ст. 161 НК РФ предусмотрено, что в случае установления факта недостоверного проставления налогоплательщиком — продавцом лома и отходов черных и цветных металлов в договоре, первичном учетном документе отметки «Без налога (НДС)» обязанность по исчислению и уплате НДС возлагается на такого налогоплательщика — продавца металлолома.
В соответствии с требованиями, установленными гл. 16 НК РФ, в этой ситуации налогоплательщик — продавец металлолома в зависимости от конкретных условий ситуации может быть привлечен к налоговой ответственности за допущенное им налоговое правонарушение с применением к нему налоговых санкций, например, за неуплату или неполную уплату налога (ст. 122 НК РФ), за грубое нарушение правил учета доходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ).
При этом следует учитывать, что нормы п. 2 ст. 108 НК РФ устанавливают запрет на повторное привлечение к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения, то есть данной нормой НК РФ закреплен принцип однократности привлечения лица к ответственности за совершение конкретного правонарушения. Кроме того, согласно Определению Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 N 6-О положения п. п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий, что не исключает возможности их самостоятельного применения на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела и с учетом конституционно-правового смысла составов налоговых правонарушений. В связи с этим одновременное привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, установленной п. п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ, не допускается.
В рассматриваемой ситуации в случае установления факта недостоверного проставления признаваемым плательщиком НДС индивидуальным предпринимателем — продавцом металлолома в договоре, первичном учетном документе отметки «Без налога (НДС)» сумма НДС подлежит исчислению им в момент определения налоговой базы, определение которого должно быть осуществлено в соответствии с положениями ст. 167 НК РФ. По общему правилу согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки товаров или день оплаты в счет предстоящей поставки товаров.
На основании п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду.
Вместе с тем согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма НДС, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы НДС, восстановленного в соответствии с гл. 21 НК РФ.
При этом в силу п. 5 ст. 174 НК РФ плательщики НДС обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
В соответствии с п. 1 ст. 174 НК РФ уплата НДС по операциям, признаваемым объектом налогообложения на территории Российской Федерации, производится за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.
В то же время на основании ст. 75 НК РФ с налогоплательщика — продавца металлолома могут быть взысканы пени в случае уплаты причитающихся сумм налога в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
19.04.2018
