Вопрос: Организация, применяющая УСН, закупает лом черных металлов. В феврале 2018 г. перечислен 100%-ный аванс, а отгрузка лома произведена в апреле 2018 г. В каком порядке исчислить НДС к уплате и НДС к вычету?
Ответ: Применяющая УСН организация — покупатель металлолома в качестве налогового агента должна представить в электронной форме налоговую декларацию по НДС за I квартал 2018 г., в которой следует отразить сумму НДС, исчисленную по ставке 18/118 от перечисленной в феврале 2018 г. продавцу суммы предоплаты с учетом налога. Уплата исчисленной таким образом суммы НДС должна быть произведена равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим периодом. В налоговой декларации по НДС за II квартал 2018 г. в аналогичном порядке должно быть произведено исчисление НДС от стоимости отгруженного товара и в целях применения вычета по исчисленному с аванса НДС в книге продаж покупателя следует с отрицательным значением отразить запись по авансовому счету-фактуре, соответствующую записи в книге продаж за I квартал 2018 г., что в итоге определяет равной нулю сумму НДС, причитающуюся к уплате в бюджет за II квартал 2018 г. по данной операции, если стопроцентная предоплата будет полностью зачтена в счет оплаты отгруженного товара.
Обоснование: Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» в абз. 1 п. 2 и абз. 1 п. 3 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ внесены изменения, согласно которым с 1 января 2018 г. организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны производить исчисление и уплату налога на добавленную стоимость в качестве налогового агента в соответствии со ст. 161 НК РФ.
Одновременно с 1 января 2018 г. дополнительно введенным п. 8 ст. 161 НК РФ установлен новый порядок налогообложения НДС при осуществлении налогоплательщиками (за исключением налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС) операций по реализации лома и отходов черных и цветных металлов, в соответствии с которым исчисление и уплату НДС по операциям реализации указанных товаров производит покупатель этих товаров в качестве налогового агента. При этом налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанных товаров вне зависимости от применяемого ими режима налогообложения, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Сумма налога определяется расчетным методом. Налоговая база определяется исходя из стоимости реализуемых товаров, определяемой в соответствии со ст. 105.3 НК РФ с учетом налога.
В то же время, разъясняя данные изменения в НК РФ, Минфин России, в частности, в Письме от 18.01.2018 N 03-07-11/2281 указал, что при реализации лома и отходов черных и цветных металлов налогоплательщиками-продавцами, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ, а также лицами, не являющимися налогоплательщиками, обязанности налогового агента у покупателей таких товаров не возникает. Покупатели лома и отходов черных и цветных металлов, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются налоговыми агентами в соответствии с п. 8 ст. 161 НК РФ только в случае покупки лома и отходов черных и цветных металлов у лиц, являющихся налогоплательщиками.
Согласно п. 15 ст. 167 НК РФ (в ред. Федерального закона N 335-ФЗ) момент определения налоговой базы определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 167 НК РФ, то есть моментом определения налоговой базы признается (в зависимости от того, что произошло раньше) день отгрузки или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.
Таким образом, учитывая разъяснения ФНС России, изложенные в Письме от 16.01.2018 N СД-4-3/480@, при перечислении налоговыми агентами, указанными в п. 8 ст. 161 НК РФ, оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок лома, исчисление налога на добавленную стоимость производится налоговыми агентами как на дату перечисления оплаты (частичной оплаты), так и на дату отгрузки в счет этой оплаты (частичной оплаты). При этом на основании п. п. 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ суммы налога, исчисленные налоговыми агентами, указанными в п. 8 ст. 161 НК РФ, подлежат вычетам.
Одновременно в указанном Письме Федеральной налоговой службой указано, что исчисление суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, производится налоговыми агентами совокупно в отношении всех товаров, указанных в п. 8 ст. 161 НК РФ, отгруженных всеми налогоплательщиками-продавцами за истекший налоговый период.
ФНС России в Письме N СД-4-3/480@ обращает внимание, что выставление счетов-фактур налоговыми агентами — покупателями металлолома положениями гл. 21 НК РФ не предусмотрено. В счетах-фактурах, выставляемых налогоплательщиками-продавцами при получении предварительной оплаты в счет предстоящей поставки металлолома, а также при их реализации делается соответствующая запись или ставится штамп «НДС исчисляется налоговым агентом».
Также в Письме N СД-4-3/480@ ФНС России разъяснено, что на основании п. п. 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ суммы налога, исчисленные налоговыми агентами, указанными в п. 8 ст. 161 НК РФ, подлежат вычетам. Однако указанные вычеты могут быть применены исключительно при условии, что налоговые агенты являются плательщиками НДС (п. 3 ст. 171 НК РФ).
Вместе с тем в п. 3 Письма ФНС России от 19.04.2018 N СД-4-3/7484@ налоговым ведомством разъяснено, каким образом покупатель — неплательщик НДС производит уменьшение суммы НДС, исчисленной в качестве налогового агента на дату отгрузки продавцом металлолома, на сумму налога, исчисленную с полученной продавцом предоплаты. Так, согласно данным разъяснениям в целях применения установленных вычетов сведения по счетам-фактурам, отраженные налоговыми агентами — неплательщиками НДС в разд. 9 налоговой декларации по НДС при перечислении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок лома, отражаются ими в разд. 9 налоговой декларации по НДС с отрицательным значением. При этом по такой записи с отрицательным значением авансового счета-фактуры в книге продаж покупателя следует указать код вида операции 41.
Предложенный ФНС России порядок применения налоговым агентом — неплательщиком НДС вычетов по суммам НДС, исчисленным с перечисленной продавцу таких товаров предоплаты, до внесения соответствующих изменений в Контрольные соотношения показателей налоговой декларации по НДС применяется в отношении налоговых периодов до 1 января 2019 г., а начиная с налогового периода за I квартал 2019 г. отраженные в разд. 9 декларации по НДС записи по авансовым счетам-фактурам подлежат отражению в разд. 8 декларации. Это в равной степени относится к случаям возврата товаров или авансовых платежей, а также при изменении стоимости отгруженного металлолома в сторону уменьшения.
На основании изложенного в рассматриваемом случае применяющая упрощенную систему налогообложения организация — покупатель металлолома в качестве налогового агента должна представить в электронной форме налоговую декларацию по НДС за I квартал 2018 г., в которой следует исчислить НДС по ставке 18/118 с суммы предоплаты, перечисленной продавцу в феврале 2018 г. с учетом налога. В налоговой декларации по НДС за II квартал 2018 г., в котором осуществлена отгрузка металлолома в счет полученной стопроцентной предоплаты, в аналогичном порядке должно быть произведено исчисление НДС от стоимости отгруженного товара, а также в целях применения вычета по исчисленному с аванса НДС в книге продаж покупателя следует с отрицательным значением отразить запись по авансовому счету-фактуре, соответствующую записи в книге продаж за I квартал 2018 г. В итоге, если стопроцентная предоплата полностью будет зачтена в счет оплаты отгруженного товара, причитающаяся к уплате в бюджет за II квартал 2018 г. сумма НДС по данной операции будет равна нулю.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
08.05.2018
