Вопрос: Российская организация заключила лицензионный договор с иностранной организацией — поставщиком (резидентом Швеции), на основании которого российская организация обязуется выплачивать вознаграждение за реализацию товара под товарным знаком поставщика. Является ли организация налоговым агентом по НДС и налогу на прибыль? Учитывается ли в расходах по налогу на прибыль выплачиваемое правообладателю вознаграждение?
Ответ: Организация является налоговым агентом по НДС. Вознаграждение за пользование товарным знаком, выплачиваемое правообладателю, учитывается в расходах по налогу на прибыль. В целях избежания двойного налогообложения до выплаты дохода у контрагента нужно запросить подтверждение того, что организация является резидентом Швеции, и того, что она имеет фактическое право на получение дохода по лицензионному договору.
Обоснование: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Статьей 148 НК РФ установлен порядок определения места реализации работ (услуг) в целях исчисления НДС.
Согласно абз. 3 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ территория РФ признается местом реализации услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории России.
Таким образом, местом реализации услуг в целях исчисления НДС по передаче права пользования товарным знаком будет признаваться территория РФ.
Следовательно, предоставление иностранным правообладателем права использования товарного знака облагается НДС и российская организация выступает налоговым агентом (п. п. 1, 2 ст. 161 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль все расходы организации должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и произведены для деятельности, направленной на получение дохода.
При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ).
Периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и правами на средства индивидуализации в целях исчисления налога на прибыль учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В целях исчисления налога на прибыль (при методе начисления) расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (абз. 1 п. 1 ст. 272 НК РФ).
Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в РФ и получающих доходы от источников в РФ, регулируются положениями ст. 309 НК РФ.
По общему правилу российская организация при перечислении платы за использование товарного знака (лицензионного платежа) иностранному правообладателю обязана удержать сумму налога на доходы иностранной организации в размере 20%, если иное не предусмотрено соответствующим соглашением об избежании двойного налогообложения (п. 1.1 ст. 309, п. 1, пп. 4 п. 2 ст. 310, пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ).
Налоговые агенты не исчисляют и не удерживают суммы налога с доходов иностранных организаций, если выплачиваемые доходы в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.
В случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в РФ по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ (пп. 4 п. 2, п. 3 ст. 310 НК РФ).
При применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна представить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор РФ по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого, иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров РФ подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода (п. 1 ст. 312 НК РФ).
Между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции действует Конвенция об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (заключена в г. Стокгольме 15.06.1993).
В силу ст. 12 указанной Конвенции доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в одном договаривающемся государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом договаривающемся государстве, облагаются налогами только в этом другом государстве, если такое лицо имеет фактическое право на такие доходы. При этом термин «доходы от авторских прав и лицензий» означает платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права пользования любого авторского права, включая торговые марки.
Таким образом, если организация-нерезидент получает доход за предоставление российской организации права пользования товарным знаком на территории РФ и фактически обладает правом на этот доход, то такой доход этой иностранной организации, согласно ст. 12 вышеуказанной Конвенции, облагается налогом в Швеции при условии выполнения положений ст. 312 НК РФ.
Если до выплаты дохода в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 312 НК РФ, правообладатель подтвердит, что является резидентом Швеции, и представит подтверждение того, что имеет фактическое право на получение дохода по лицензионному договору, то налог на прибыль удерживаться не будет (пп. 4 п. 2, п. 3 ст. 310 НК РФ).
Лицом, имеющим фактическое право на доходы, признается лицо, которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией.
Лицом, имеющим фактическое право на доходы, также признается лицо, в интересах которого иное лицо правомочно распоряжаться доходом, полученным организацией или непосредственно таким иным лицом (п. 2 ст. 7 НК РФ).
Что касается подтверждения того, что иностранная организация имеет фактическое право на получение дохода по лицензионному договору, то согласно разъяснениям финансового ведомства отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации. Некоторые примеры документов, подтверждающих фактическое право иностранной организации на получение дохода в целях применения освобождения или пониженной ставки по налогу на прибыль организаций, приведены в Письмах Минфина России от 20.02.2017 N N 03-08-05/9676, 03-08-05/9680.
Региональный информационный центр
09.06.2018
