Вопрос: Вправе ли индивидуальный предприниматель (ОСН) приобрести для использования в деятельности бывший в употреблении автомобильный тент с логотипом прежнего владельца (ООО)? Будет ли считаться, что индивидуальный предприниматель безвозмездно оказывает рекламные услуги ООО (договор об оказании рекламных услуг не заключается)? Какие возможны последствия по НДС, налогу на прибыль?
Ответ: Сделка по приобретению индивидуальным предпринимателем для использования в деятельности бывшего в употреблении автомобильного тента с логотипом прежнего владельца (ООО) не противоречит действующему законодательству. Поскольку в любом случае автомобильный тент планируется использовать индивидуальным предпринимателем в собственных целях вместе с размещенным на нем логотипом прежнего владельца, сторонам рекомендуется урегулировать отношения в части оказания рекламных услуг. При отсутствии договора об оказании индивидуальным предпринимателем рекламных услуг ООО будет считаться, что услуги оказываются безвозмездно, что, в свою очередь, влечет для сторон налоговые последствия по НДС и налогу на прибыль.
Обоснование: Отношения сторон по приобретению индивидуальным предпринимателем у ООО автомобильного тента, бывшего в употреблении, регулируются гл. 30 «Купля-продажа» Гражданского кодекса РФ.
Согласно п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).
Продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи. При отсутствии в договоре купли-продажи условий о качестве товара продавец обязан передать покупателю товар, пригодный для целей, для которых товар такого рода обычно используется (п. п. 1 и 2 ст. 469 ГК РФ).
Сам по себе факт купли-продажи товара, бывшего в употреблении (эксплуатации), не освобождает продавца от передачи товара того качества, которое установлено договором.
Однако наличие логотипа продавца тента (ООО) на товаре, который покупатель (индивидуальный предприниматель) планирует использовать в предпринимательской деятельности, влечет для сторон определенные риски, которые должны быть учтены при оформлении сделки по покупке автомобильного тента.
Понятие логотипа в законе не зафиксировано, данное слово выступает в качестве обывательского обозначения товарного знака либо знака обслуживания. Товарный знак представляет обозначение в виде изображения, букв, надписи, которое предназначено индивидуализировать товар среди иных товаров и обозначить конкретного производителя, продавца (ст. ст. 1477, 1482 ГК РФ).
При этом все правила о товарных знаках применяются к знакам обслуживания, то есть к обозначениям, служащим для индивидуализации выполняемых юридическими лицами либо индивидуальными предпринимателями работ или оказываемых ими услуг (ст. 1477 ГК РФ).
Отметим также, что логотип может быть рассмотрен и как коммерческое обозначение организации. Согласно ст. 1538 ГК РФ юридические лица и индивидуальные предприниматели могут использовать таковое для индивидуализации принадлежащих им торговых, промышленных и других предприятий. Коммерческие обозначения не являются фирменными наименованиями и не подлежат обязательному включению в учредительные документы и ЕГРЮЛ. Причем в соответствии со ст. 1541 ГК РФ коммерческое обозначение или отдельные элементы этого наименования опять же могут быть использованы правообладателем в принадлежащем ему товарном знаке.
Согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ «О рекламе» (далее — Закон о рекламе) реклама — информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.
В п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 08.10.2012 N 58 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами Федерального закона «О рекламе» указано, что при анализе информации на предмет наличия в ней признаков рекламы судам необходимо учитывать, что размещение отдельных сведений, очевидно вызывающих у потребителя ассоциацию с определенным товаром, имеющее своей целью привлечение внимания к объекту рекламирования, должно рассматриваться как реклама этого товара, поскольку в названных случаях для привлечения внимания и поддержания интереса к товару достаточно изображения части сведений о товаре (в том числе товарного знака).
Следовательно, по нашему мнению, в данном случае логотип ООО на автомобильном тенте возможно рассматривать как информацию об организации для неопределенного круга лиц с целью поддержания интереса к организации, то есть как рекламу.
Налоговые органы придерживаются схожей точки зрения (Письмо Минфина России от 12.09.2014 N 03-03-06/1/45762).
В соответствии с п. п. 5, 7 ст. 3 Закона о рекламе основными участниками рекламного процесса являются рекламодатель — изготовитель или продавец товара либо иное определившее объект рекламирования и (или) содержание рекламы лицо, и рекламораспространитель — лицо, осуществляющее распространение рекламы любым способом, в любой форме и с использованием любых средств.
Следовательно, если принять во внимание, что логотип является рекламой, и исходить из сути фактически складывающихся отношений, в ситуации, когда на автомобильном тенте, принадлежащем индивидуальному предпринимателю, размещен логотип третьего лица (ООО), это указывает на его статус рекламораспространителя, а ООО — рекламодателя.
Поскольку договор об оказании рекламных услуг сторонами не заключался, в вышеописанной ситуации это означает, что индивидуальный предприниматель безвозмездно оказывает рекламные услуги ООО (п. 2 ст. 423 ГК РФ).
Налог на добавленную стоимость
В соответствии с абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией и является объектом налогообложения по НДС. Следовательно, в рассматриваемой ситуации у индивидуального предпринимателя возникает обязанность по уплате налога на добавленную стоимость.
По общему правилу налоговая база при реализации услуг (товаров, работ) на безвозмездной основе определяется как стоимость переданных услуг (товаров, работ), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ). При этом моментом определения налоговой базы по безвозмездно оказанным услугам является день отгрузки (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).
Следовательно, в данном случае индивидуальному предпринимателю следует руководствоваться положениями, предусмотренными ст. 105.3 НК РФ.
Таким образом, налоговая база по безвозмездному оказанию услуг не может быть ниже стоимости рекламных услуг соответствующих объектов.
Минфин России рекомендует в качестве рыночной стоимости применять цену, указанную в первичном документе, которым подтвержден факт оказания услуг (п. 1 ст. 105.3 НК РФ, Письмо Минфина России от 04.10.2012 N 03-07-11/402). Если нет возможности определить рыночную стоимость на основании документов, то налогоплательщик может использовать метод сопоставимых рыночных цен или другие методы, установленные гл. 14.3 НК РФ (п. 2 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017)). Если и это невозможно, то Минфин России рекомендует рассчитывать рыночную стоимость исходя из фактических затрат на оказание таких услуг (Письмо Минфина России от 28.04.2017 N 03-07-11/25833).
При начислении НДС применяется ставка 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).
При безвозмездном оказании услуг НДС к оплате исполнитель не предъявляет. Даже при наличии счета-фактуры исполнителя заказчик не имеет права на вычет суммы «входного» НДС (п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137)).
Налог на прибыль организаций
У ООО безвозмездно оказанная услуга образует внереализационный доход.
Размер дохода определяют исходя из наибольшей из двух величин (п. 8 ч. 2 ст. 250, п. п. 5, 6 ст. 274 НК РФ):
— рыночной цены полученных услуг (без НДС);
— суммы затрат на оказание услуг по данным налогового учета исполнителя.
Дополнительно отметим, что налоговые риски у индивидуального предпринимателя из-за безвозмездного использования чужого товарного знака при оказании ООО рекламных услуг, по нашему мнению, не возникают.
В рассматриваемой ситуации именно ООО будет считаться использующим свое исключительное право на использование логотипа (товарного знака) путем привлечения исполнителя (индивидуального предпринимателя) в качестве рекламораспространителя. Исполнитель не может рассматриваться как самостоятельный пользователь товарного знака, действующий на основании лицензионного договора.
Из анализа норм, закрепленных в п. п. 1 и 2 ст. 1489 ГК РФ, можно сделать вывод, что пользование товарным знаком лицензиара подразумевает ведение лицензиатом собственной предпринимательской деятельности (изготовление товаров, выполнение работ или оказание услуг), для ведения которой и приобретается право пользования товарным знаком.
Однако в данной ситуации логотип не будет требоваться исполнителю для использования в собственной предпринимательской деятельности, индивидуальный предприниматель не будет привлекать с помощью его новых заказчиков, самостоятельно не произведет и не реализует товары, используя товарный знак ООО.
Следовательно, у индивидуального предпринимателя будет отсутствовать собственная предпринимательская деятельность, для которой необходимо приобретать право пользования товарным знаком ООО.
Таким образом, у индивидуального предпринимателя (исполнителя) отсутствуют основания для отражения в составе доходов стоимости безвозмездно получаемых прав пользования логотипом (товарным знаком) ООО.
Учитывая вышеизложенное, считаем, что сама по себе сделка по приобретению индивидуальным предпринимателем для использования в деятельности бывшего в употреблении автомобильного тента с логотипом прежнего владельца (ООО) не противоречит действующему законодательству. Поскольку в любом случае автомобильный тент индивидуальный предприниматель планирует использовать в собственных целях вместе с размещенным на нем логотипом прежнего владельца, сторонам, на наш взгляд, следует урегулировать отношения в части оказания рекламных услуг. При отсутствии договора об оказании индивидуальным предпринимателем рекламных услуг ООО будет считаться, что услуги оказываются безвозмездно, что, в свою очередь, влечет для сторон налоговые последствия.
Л.В. Попова
АКГ «Панацея ПРОФ»
29.06.2018
