Вопрос: Комиссионер — индивидуальный предприниматель реализует лом по договору комиссии организациям — плательщикам НДС. Комитентом является ООО (ОСН). В каком порядке оформляется счет-фактура? Должен ли предприниматель выставлять счет-фактуру покупателю?
Ответ: При реализации по договору комиссии комиссионером металлолома, принадлежащего комитенту, исполнение обязанностей налогового агента по уплате НДС возлагается на покупателя таких товаров вне зависимости от применяемого им режима налогообложения.
Обоснование: С 1 января 2018 г. по операциям реализации налогоплательщиком — продавцом сырых шкур животных, лома и отходов черных и цветных металлов, а также вторичного алюминия и его сплавов исчисление НДС осуществляет в качестве налогового агента покупатель (за исключением покупателя — физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем) вне зависимости от применяемого им режима налогообложения или использования права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика.
В силу п. 5 ст. 168 Налогового кодекса РФ при реализации металлолома, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок таких товаров именно налогоплательщик-продавец обязан составить счета-фактуры, корректировочные счета-фактуры без учета сумм НДС, в которых делается соответствующая надпись или ставится штамп «НДС исчисляется налоговым агентом».
Согласно разъяснениям ФНС России, отраженным в п. 1 Письма от 16.01.2018 N СД-4-3/480@, комиссионеры (агенты), реализующие металлолом по договору комиссии (агентскому договору, предусматривающему реализацию товаров от имени агента), в аналогичном порядке производят выставление счетов-фактур.
На основании п. п. 1, 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения, плательщики НДС обязаны предъявить к оплате покупателю этих товаров сумму НДС, выставив ему соответствующий счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара. Поскольку в силу п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии товары реализуются покупателям от имени комиссионера, комиссионер при отгрузке товара покупателю выставляет ему счет-фактуру от своего имени, то есть в строках 2 «Продавец», 2а «Адрес», 2б «ИНН/КПП продавца» счетов-фактур, выставленных покупателю, комиссионер должен указывать свои реквизиты (например, Письмо Минфина России от 25.06.2014 N 03-07-РЗ/30534). Остальные строки и графы заполняются в общем порядке, установленном Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Правила заполнения счета-фактуры).
При этом, учитывая положения п. 5 ст. 168 НК РФ и указанные выше разъяснения ФНС России в Письме N СД-4-3/480@, при реализации металлолома в рамках договора комиссии, заключенного с комитентом-налогоплательщиком, в выставляемом от своего имени счете-фактуре без учета суммы НДС комиссионер заполняет табличную часть счета-фактуры в сокращенном виде (до графы 5 включительно), а также должен сделать надпись или проставить штамп «НДС исчисляется налоговым агентом». Информация о показателях выставленного покупателю счета-фактуры должна быть передана комиссионером комитенту.
Комитент, в свою очередь, на основании полученной информации о выставленном комиссионером счете-фактуре покупателю лома оформляет счет-фактуру следующим образом. В строке 1 отражается дата выписки счета-фактуры комиссионером покупателю, а номер счета-фактуры указывается в соответствии с хронологией выставляемых комитентом счетов-фактур (абз. 2 пп. «а» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры). А в строках 2, 2а и 2б указываются наименование, адрес комитента, указанный в Едином государственном реестре юридических лиц, его ИНН и КПП, то есть в качестве продавца комитент должен указывать свои реквизиты (пп. «в», «г», «д» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры). В остальные строки и графы комитент должен перенести данные, указанные в счете-фактуре, выставленном посредником покупателю. В частности, в строках 6, 6а и 6б указываются полное или сокращенное наименование, адрес фактического покупателя, указанный в Едином государственном реестре юридических лиц, его ИНН и КПП (пп. «и», «к», «л» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).
В соответствии с абз. 2 п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137, указанный счет-фактуру комитент составляет в двух экземплярах, один из которых регистрирует в книге продаж с указанием наименования, ИНН, КПП комиссионера в графах 9 и 10, а второй — передает комиссионеру.
В силу положений п. 3.1 ст. 169 НК РФ и п. 1 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137, счета-фактуры, выставленные покупателю, а также полученные от комитента, подлежат отражению в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур комиссионера вне зависимости от того, является он плательщиком НДС или нет.
Таким образом, при реализации комиссионером, в том числе не являющимся налогоплательщиком, указанных в п. 8 ст. 161 НК РФ товаров комитента, являющегося плательщиком НДС (за исключением налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщиков, связанных с исчислением и уплатой НДС), исполнение обязанностей налогового агента по уплате НДС возлагается на покупателя таких товаров вне зависимости от применяемого им режима налогообложения.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
24.07.2018
