Вопрос: Физическое лицо — агент, действующий от своего имени, в интересах ООО (ОСН) покупает металлолом (железную стружку) у продавца — организации, плательщика НДС. Как продавец выставляет счет-фактуру? Кто является налоговым агентом? Каков порядок заполнения декларации по НДС у принципала?
Ответ: При реализации металлолома физическому лицу налогоплательщик — продавец лома вправе не составлять счета-фактуры при наличии письменного согласия сторон. Обязанности по уплате НДС в качестве налогового агента по данной операции у сторон сделки не возникают. Продавец представляет налоговую декларацию по НДС в общеустановленном порядке с учетом суммы НДС, исчисленной с операции реализации металлолома физическому лицу. Нормами Налогового кодекса РФ не предусмотрено представление декларации по НДС физическим лицом. В декларации по НДС принципала операции по приобретению металлолома через физическое лицо — агента не подлежат отражению.
Обоснование: Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» внесены изменения в гл. 21 НК РФ, в частности, с 1 января 2018 г. при реализации налогоплательщиком сырых шкур животных, лома и отходов черных и цветных металлов, а также вторичного алюминия и его сплавов введен особый порядок исчисления НДС, согласно которому покупатель (за исключением покупателя — физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем) вне зависимости от применяемого им режима налогообложения или использования на основании ст. 145 НК РФ права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика обязан исчислить НДС в качестве налогового агента при приобретении указанных товаров у продавца — плательщика НДС.
Обязанность по уплате НДС
Из содержания п. 8 ст. 161 НК РФ следует, что не во всяком случае при реализации металлолома продавец не будет исчислять и уплачивать НДС, а на покупателя лома будут возлагаться обязанности налогового агента по уплате НДС за продавца.
В частности, дополнительно введенным п. 8 ст. 161 НК РФ установлено, что налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанных товаров, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Кроме того, с учетом разъяснений ФНС России, изложенных в Письмах от 16.01.2018 N СД-4-3/480@ и от 19.04.2018 N СД-4-3/7484@, на основании п. 3.1 ст. 166 НК РФ при реализации сырых шкур, лома и отходов черных и цветных металлов, а также алюминия вторичного и его сплавов сумма налога на добавленную стоимость налогоплательщиками-продавцами не исчисляется, за исключением случаев реализации этих товаров физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями.
Таким образом, указанными нормами НК РФ установлено исключение, согласно которому при реализации металлолома физическому лицу, не являющемуся индивидуальным предпринимателем, у него не возникает обязанность по исчислению НДС в качестве налогового агента, а исполнение обязанности по уплате НДС возлагается непосредственно на продавца — плательщика НДС, не использующего право на применение предусмотренного ст. 145 НК РФ освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика.
Выставление счета-фактуры
Как следует из содержания рассматриваемого вопроса, физическое лицо, являющееся агентом по посредническому договору с принципалом, действует от своего имени, то есть выступает в роли покупателя в заключенной с продавцом сделке по приобретению металлолома. В таком случае согласно п. 1 ст. 168 НК РФ продавец-налогоплательщик должен предъявить к уплате покупателю — физическому лицу сумму НДС, исчисленную в общеустановленном порядке по предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ ставке НДС в размере 18 процентов от стоимости реализуемого металлолома, рассчитанной исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, без включения в них НДС.
Кроме того, в силу п. 3 ст. 168 НК РФ налогоплательщик — продавец металлолома обязан составить и выставить счет-фактуру покупателю не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара. Однако исходя из положений пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ допускается не составлять счета-фактуры по письменному согласию сторон сделки при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, не являющимся налогоплательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой данного налога.
Принимая во внимание указанную норму пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ, а также учитывая, что физические лица не являются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость и, соответственно, этот налог к вычету не принимают, при реализации металлолома физическому лицу счета-фактуры продавец лома вправе не составлять.
Декларация по НДС
Согласно разъяснениям ФНС России, изложенным в Письме от 27.01.2015 N ЕД-4-15/1066@ и согласованным с Минфином России (Письмо от 22.01.2015 N 03-07-15/1704), в случае несоставления счетов-фактур на основании пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ в книге продаж налогоплательщика — продавца металлолома могут быть зарегистрированы первичные учетные документы, подтверждающие совершение фактов хозяйственной жизни, или иные документы (например, бухгалтерская справка-расчет), содержащие суммарные (сводные) данные по указанным операциям, совершенным в течение календарного месяца (квартала). Таким образом, продавец по операциям реализации металлолома физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, заполняет налоговую декларацию по НДС в общеустановленном для налогоплательщиков порядке.
Нормами НК РФ не установлено возложение на не являющееся индивидуальным предпринимателем физическое лицо, приобретающее в качестве агента от своего имени металлолом в интересах принципала, обязанности по представлению налоговой декларации по НДС, а также по перевыставлению принципалу счетов-фактур продавца и ведению журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Кроме того, на физическое лицо, не являющееся предпринимателем, не может быть распространено действие п. 5.2 ст. 174 НК РФ об обязанности представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующий журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении посреднической деятельности.
В силу изложенного принципал, применяющий общую систему налогообложения, не вправе применить вычеты по суммам НДС, предъявленным продавцом к уплате физическому лицу — агенту, поскольку не соблюдается требование для применения вычета, установленное п. 1 ст. 172 НК РФ, — у принципала отсутствует счет-фактура, выставленный на его имя по операции приобретения металлолома через агента — физическое лицо. В данной ситуации операции по приобретению металлолома через агента — физическое лицо в налоговой декларации по НДС принципала отражению не подлежат, так как у принципала по данной операции не возникают обязанности налогового агента, а в книге покупок не подлежат отражению документы по операции приобретения товаров (работ, услуг), по которым налогоплательщик не вправе заявить НДС к вычету.
А.Г. Дьяконов
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
15.08.2018
