Вопрос: Организация-заемщик за просрочку платежей по договору займа и уплату процентов по нему перечислила организации-заимодавцу процентную неустойку (штраф) согласно договору. Нужно ли при расчете налога на прибыль нормировать расходы на неустойку (штраф), если сделка контролируемая?
Ответ: По мнению автора, требование нормировать проценты по долговым обязательствам (займам, кредитам) на неустойку не распространяется. Однако не исключены налоговые риски в виде признания процентной неустойки скрытыми процентами с вытекающими последствиями по переквалификации расходов и необходимости их нормирования.
Обоснование: Неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков (п. 1 ст. 330 Гражданского кодекса РФ).
Исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, предусмотренной законом или договором (п. 1 ст. 329 ГК РФ).
Соглашение о неустойке должно быть зафиксировано в письменной форме вне зависимости от формы основного обязательства (ст. 331 ГК РФ).
В силу п. 1 ст. 811 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, в случаях, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в размере, предусмотренном п. 1 ст. 395 ГК РФ, со дня, когда она должна быть возвращена, до дня ее возврата заимодавцу независимо от уплаты процентов, предусмотренных п. 1 ст. 809 ГК РФ.
Таким образом, предусмотренные ст. 811 ГК РФ проценты по своей природе представляют собой неустойку, определенную законом, и применяются в случае, если иное не установлено договором займа.
В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам, в частности, относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба (пп. 13 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).
Датой осуществления внереализационных расходов в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) считается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Подтверждением признания штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных обязательств могут являться (Письма Минфина России от 10.11.2017 N 03-03-06/2/74188, от 19.02.2016 N 03-03-06/1/9336):
— двусторонний акт, подписанный сторонами (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т.п.);
— письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником, и его готовность уплатить неустойку;
— фактическая уплата должником соответствующих сумм.
Таким образом, неустойка (штраф), начисленная по договору за нарушение заемщиком обязательств по возврату займа и уплате процентов по нему, для целей налогообложения прибыли учитывается в расходах на дату их признания организацией-заемщиком в полной сумме.
Порядок признания процентов по долговым обязательствам для контролируемых сделок установлен п. 1.1 ст. 269 НК РФ.
По долговому обязательству, возникшему в результате контролируемой сделки, налогоплательщик вправе признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений. Порядок определения интервала предельных значений установлен п. 1.2 ст. 269 НК РФ.
Под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления (п. 1 ст. 269 НК РФ).
Таким образом, неустойка (штраф) не признается долговым обязательством, а признается мерой ответственности за нарушение обязательств, принятых на себя по договору. Поэтому, по мнению автора, требование нормировать проценты по долговым обязательствам (займам, кредитам) на неустойку не распространяется.
В то же время имеются риски в виде признания таких платежей скрытыми процентами с вытекающими последствиями по переквалификации расходов и необходимости их нормирования.
Региональный информационный центр
27.08.2018
