Вопрос: Гражданин РФ заключил контракт о выполнении функций члена совета директоров с организацией — резидентом Кипра. Организация деятельности в России не ведет, подразделений не имеет, но является при этом владельцем ряда российских юридических лиц.
Физическое лицо получает вознаграждение по контракту на постоянной основе, принимает участие в регулярных заседаниях (в большинстве заседаний — с помощью видеоконференций, реже — путем личного присутствия), получает и отправляет различные информационные материалы. Денежные средства поступают из-за рубежа на счет физического лица в России.
Облагается ли поступившее вознаграждение члену совета директоров НДФЛ и страховыми взносами в России?
Ответ: Поступившее вознаграждение в России облагается НДФЛ, но не облагается страховыми взносами.
Обоснование: В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 207 Налогового кодекса РФ физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (налоговые резиденты России), признаются налогоплательщиками НДФЛ.
Само по себе периодическое личное участие физического лица в заседаниях совета директоров организации — резидента Республики Кипр, притом что большая часть функций исполняется им удаленно, не приводит к утрате лицом статуса налогового резидента России — налогоплательщика НДФЛ.
Объектом налогообложения по НДФЛ для налоговых резидентов РФ признается как доход, полученный от источников в Российской Федерации, так и доход от источников за пределами Российской Федерации (см. п. 1 ст. 209 НК РФ).
В силу пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ для целей налогообложения доходов физических лиц к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, относятся в том числе вознаграждение за выполнение трудовых и иных обязанностей, выполненную работу и оказанную услуг, совершение действия за пределами РФ. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления иностранной организации (совета директоров или иного подобного органа), рассматриваются как доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности.
Приведенные нормы позволяют заключить, что доходы физического лица в виде вознаграждения за выполнение обязанностей члена совета директоров иностранной организации являются доходами от источников за пределами РФ и облагаются НДФЛ.
При этом необходимо также учесть следующее.
По общему правилу, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ, применяются правила и нормы международных договоров (п. 1 ст. 7 НК РФ).
Согласно ст. 16 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (заключено в г. Никозии 05.12.1998) (далее — Соглашение) гонорары директоров и другие подобные выплаты, получаемые резидентом одного Договаривающегося государства в качестве члена совета директоров организации, которая является резидентом другого Договаривающегося государства, могут облагаться налогами в этом другом государстве.
Иными словами, в рассматриваемой ситуации доход физического лица, выплачиваемый иностранной организацией, может также быть объектом налогообложения на территории Республики Кипр.
Исходя из ст. 23 Соглашения, если резидент России получает доход, который в соответствии с положениями Соглашения может облагаться налогами на Кипре, сумма налога на такой доход, подлежащая уплате на Кипре, может вычитаться из налога, взимаемого в России.
Согласно п. 1 ст. 232 НК РФ, в случае если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрен зачет в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом — налоговым резидентом России в иностранном государстве с полученных им доходов, такой зачет производится налоговым органом в порядке, установленном п. п. 2 — 4 ст. 232 НК РФ (зачет производится по итогам налогового периода на основании налоговой декларации и при наличии документов, подтверждающих уплату налога в иностранном государстве).
Таким образом, уплаченный на Кипре налог с суммы вознаграждения члену совета директоров подлежит зачету в счет исполнения обязательств физического лица по НДФЛ на территории России.
В части страховых взносов необходимо учитывать следующее.
Согласно п. 1 ст. 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования:
1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями;
2) индивидуальные предприниматели, адвокаты, медиаторы, нотариусы, занимающиеся частной практикой, арбитражные управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой.
В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ организации — это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, организации и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации.
Конкретные виды обязательного социального страхования на территории России регулируются следующими Федеральными законами:
— Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее — Закон N 167-ФЗ);
— Федеральным законом от 29.11.2010 N 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации» (далее — Закон N 326-ФЗ);
— Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» (далее — Закон N 255-ФЗ).
Субъектами всех перечисленных видов страхования являются страховщики, страхователи (организации, осуществляющие выплаты физическим лицам) и застрахованные физические лица (см. ст. ст. 4, 5, 6, 7 Закона N 167-ФЗ; ст. ст. 9 — 12 Закона N 326-ФЗ; ст. ст. 2, 2.1, 2.2 Закона N 255-ФЗ).
Заметим при этом, что выплаты члену совета директоров признаются выплатами, подлежащими обложению страховыми взносами (Определения Конституционного Суда РФ от 06.06.2016 N N 1169-О, 1170-О). Со ссылкой на указанные Определения Минфин России в Письме от 09.06.2017 N 03-15-06/36349 разъяснил, что вознаграждения члену совета директоров подлежат обложению страховыми взносами.
В то же время иностранная организация, выплачивающая в данной ситуации вознаграждение гражданину России, деятельности в РФ не осуществляет, постоянных представительств не имеет, на учете в качестве страхователя по взносам не состоит.
Заметим, что все названные выше Законы о социальном страховании однозначно не исключают иностранные организации, не имеющие представительств в России, из числа страхователей.
В то же время ФНС России отметила, что, в случае если иностранная организация не имеет на территории РФ представительств, филиалов и иных обособленных подразделений, плательщиком страховых взносов указанная организация не является (Письмо ФНС России от 07.04.2017 N БС-4-11/6662@).
Кроме того, в соответствии со ст. 29 Закона N 167-ФЗ гражданин России, работающий за рубежом, вправе добровольно и самостоятельно вступить в систему пенсионного страхования в качестве страхователя.
Изложенное выше позволяет заключить, что выплаты иностранной организацией, которая не ведет деятельности в РФ, подразделений не имеет, физическому лицу — гражданину России за выполнение им за рубежом функций члена совета директоров иностранной организации не облагаются страховыми взносами.
Кроме изложенного выше, отметим следующее.
Нормы российского законодательства не относят лиц, исполняющих функции членов совета директоров юридического лица, к числу занятых частной практикой.
Соответственно, у физического лица не возникает обязанности по уплате страховых взносов.
А.В. Лытяков
ООО «МСАй-Аваль»
26.12.2018
