Вопрос: ИП (УСН, «доходы, уменьшенные на величину расходов») впервые зарегистрирован в феврале 2016 г. В соответствии с п. 4 ст. 346.20 НК РФ и Законом г. Москвы от 18.03.2015 N 10 в течение двух лет (2016 и 2017 гг.) применялась ставка 0% по налогу на УСН. По итогам 2016 г. образовались убытки, отраженные в декларации. Возможен ли перенос убытков с 2016 г. на 2018 г.?
Ответ: Убыток, образовавшийся у индивидуального предпринимателя (находящегося на УСН с объектом «доходы минус расходы») в 2016 г., в рассматриваемой ситуации можно перенести на 2018 г. (по итогам периода) на основании общего порядка (п. 7 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ). Каких-либо исключений и условий (в виде применения впервые зарегистрированным индивидуальным предпринимателем ставки 0% исходя из норм НК РФ и Закона г. Москвы от 18.03.2015 N 10 «Об установлении ставок налогов для налогоплательщиков, впервые зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей и перешедших на упрощенную систему налогообложения и (или) патентную систему налогообложения») из общего порядка по переносу убытков на будущее при УСН нормами НК РФ не предусмотрено.
Обоснование: Исходя из п. 4 ст. 346.20 НК РФ законами субъектов РФ может быть установлена налоговая ставка в размере 0% для налогоплательщиков — индивидуальных предпринимателей, впервые зарегистрированных после вступления в силу соответствующих законов субъектов Российской Федерации и перешедших на УСН, в отношении видов предпринимательской деятельности в производственной, социальной и (или) научной сферах, а также в сфере бытовых услуг населению.
При этом индивидуальные предприниматели вправе применять налоговую ставку в размере 0% со дня их государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей непрерывно в течение двух налоговых периодов.
Виды предпринимательской деятельности в производственной, социальной и научной сферах, а также в сфере бытовых услуг населению, в отношении которых устанавливается налоговая ставка в размере 0%, устанавливаются субъектами РФ на основании ОКВЭД.
Законом г. Москвы N 10 установлены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых индивидуальными предпринимателями, применяющими УСН, применяется ставка налога в размере 0% (Письмо Минфина России от 22.05.2018 N 03-11-11/34486). То есть в рассматриваемой ситуации индивидуальный предприниматель правомерно применял ставку 0% в отношении вида деятельности, связанной с дополнительным образованием детей и взрослых (ОКВЭД 85.41).
Убыток, который образуется в силу того, что расходы оказались больше доходов, можно перенести на будущее как для налога на прибыль, так и при УСН (ст. 283, п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
По общему правилу перенос убытка на будущее при применении УСН следующий.
По итогам налогового периода (календарного года) расходы налогоплательщика могут превысить полученные доходы (то есть образуется сумма убытка). Если индивидуальный предприниматель применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», то он вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на сумму убытка либо перенести убыток на будущее (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
Необходимо иметь в виду, что при проверке налоговой декларации по УСН, в которой заявлена сумма убытка, ИФНС России может потребовать у индивидуального предпринимателя пояснения, обосновывающие размер полученного убытка (п. 3 ст. 88 НК РФ). Согласно п. 6 ст. 6.1, п. 3 ст. 88 НК РФ такие пояснения должны быть предоставлены индивидуальным предпринимателем в ИФНС России в течение пяти рабочих дней.
Для подтверждения данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет), налогоплательщик может дополнительно представить выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) другие документы (п. 4 ст. 88 НК РФ).
При камеральной проверке уточненной налоговой декларации (расчета), в которой увеличена сумма полученного убытка и которая представлена по истечении двух лет со дня, установленного для подачи первичной декларации (расчета), ИФНС России также вправе истребовать наряду с пояснениями следующие документы (п. 8.3 ст. 88 НК РФ):
— первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета);
— аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы такие показатели до и после их изменений.
Для переноса убытка на будущее необходимо соблюдать следующие условия (п. 7 ст. 346.18 НК РФ):
а) перенести на будущее можно убыток только за те налоговые периоды, в которых индивидуальный предприниматель работал на УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы» (такое условие в данной ситуации выполняется);
б) при определении убытка в расчет берутся только доходы и расходы, которые индивидуальный предприниматель учитывает по правилам ст. ст. 346.15 и 346.16 НК РФ (состав доходов и расходов необходимо самостоятельно проанализировать индивидуальному предпринимателю);
в) индивидуальный предприниматель вправе уменьшить на сумму убытка прошлых лет только налоговую базу по итогам налогового (налоговых) периода (периодов) (в рассматриваемой ситуации — по итогам 2018 г.).
Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет. Убытки, полученные по итогам нескольких лет, переносятся на будущее в той очередности, в которой они получены (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации убыток образовался в 2016 г., последний год, в котором может быть учтен убыток в расходах, — 2026 г.
Величину убытка можно учесть при расчете налога по итогам налогового периода (то есть по итогам 2018 г.), а не при расчете авансового платежа (Письмо Минфина России от 26.05.2014 N 03-11-11/24968).
Также необходимо отметить, что каких-либо исключений и условий (в виде применения впервые зарегистрированным индивидуальным предпринимателем ставки 0% исходя из норм НК РФ и Закона г. Москвы N 10) из общего порядка по переносу убытков на будущее при УСН нормами НК РФ не предусмотрено.
Таким образом, убыток, образовавшийся у индивидуального предпринимателя, находящегося на УСН с объектом «доходы минус расходы», в 2016 г., в рассматриваемой ситуации можно перенести на 2018 г. (то есть по итогам периода) на основании общего порядка (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
Если убытки были получены в течение нескольких лет, то на будущее они должны переноситься в календарной очередности, начиная с наиболее ранних (абз. 5 п. 7 ст. 346.18 НК РФ, Письмо Минфина России от 14.07.2014 N 03-11-06/2/34135). Каких-либо ограничений по сумме переносимого на будущее убытка нет, то есть индивидуальный предприниматель вправе перенести любую сумму.
Также в рассматриваемой ситуации необходимо отметить следующее.
По общему правилу, несмотря на убыток, по итогам года налогоплательщики на УСН должны уплатить минимальный налог. Однако в данном случае индивидуальный предприниматель на УСН в период применения ставки 0% освобожден от уплаты минимального налога (предусмотренного п. 6 ст. 346.18 НК РФ) (абз. 2 п. 4 ст. 346.20 НК РФ).
Региональный информационный центр
24.01.2019
