Вопрос: Как посредник регистрирует полученный УПД в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур?
Ответ: Полученный от продавца универсальный передаточный документ (УПД) со статусом «1» посредник, приобретающий товары (работы, услуги) от своего имени в интересах третьего лица, регистрирует в ч. 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в хронологическом порядке по дате получения с отражением в графе 2 ч. 2 журнала даты, соответствующей показателю строки 16 УПД, а в графе 4 — даты составления УПД, приведенной в показателе строки 1.
Обоснование: В соответствии с п. 3.1 ст. 169 Налогового кодекса РФ обязанность вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур установлена для посредников, в том числе если они освобождены от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой НДС, или не признаются плательщиками НДС, которые осуществляют предпринимательскую деятельность в интересах другого лица только от своего имени.
Исключением являются налоговые агенты, указанные в п. п. 4, 5 и 5.1 ст. 161 НК РФ.
Согласно п. 1(3) Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Правила ведения журнала, Постановление N 1137), введена новая норма, в соответствии с которой определены случаи, при которых комиссионерам (агентам) вести журнал учета не требуется:
— при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав неплательщикам НДС или покупателям, освобожденным от обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой данного налога, которым счета-фактуры (при наличии письменного согласия сторон сделки) на основании пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ не составляются;
— при реализации предусмотренных п. 5 ст. 161 НК РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в Российской Федерации.
Следовательно, если приобретающий товары (работы, услуги) комитент (принципал) является лицом, которому согласно пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ счета-фактуры не выставляются, у комиссионера (агента) не возникает обязанность по ведению журнала учета счетов-фактур при наличии письменного согласия названного посредника с продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав. Аналогичное мнение Минфин России высказывал в Письме от 31.10.2016 N 03-11-11/63683.
В целях сокращения документооборота ФНС России в Письме от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ «Об отсутствии налоговых рисков при применении налогоплательщиками первичного документа, составленного на основе формы счета-фактуры» рекомендован к использованию УПД, который, по сути, представляет собой документ, совмещающий в себе одновременно функции счета-фактуры и первичного отгрузочного документа, что позволяет использовать его в двух направлениях — документально подтверждать им факты отгрузки, а также применять в целях расчетов с бюджетом по НДС.
Указываемый в форме УПД статус документа определяется в зависимости от цели его использования. Статус «1» проставляется, если продавец должен выставить покупателю, в рассматриваемом случае — посреднику, счет-фактуру, который и заменяет УПД. Если продавец не должен выставлять счет-фактуру или отдельно составил счет-фактуру по утвержденной Постановлением N 1137 форме, то в УПД указывается статус «2» и не заполняются установленные в качестве обязательных исключительно для счета-фактуры показатели (либо проставляются прочерки).
При указании в УПД статуса «1» (счет-фактура и «первичка») заполнение реквизитов по строкам (1) — (7), а также табличной части УПД осуществляется в соответствии с требованиями Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, приведенных в разд. II Приложения N 1 к Постановлению N 1137 (далее — Правила заполнения счета-фактуры) (Приложение N 3 к Письму ФНС России N ММВ-20-3/96@).
Отражение УПД в налоговом учете производится в порядке, установленном для счетов-фактур Постановлением N 1137.
Полученный от продавца УПД подлежит регистрации в ч. 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в хронологическом порядке (п. п. 3, 12 Правил ведения журнала).
В соответствии с положениями Приложения N 5 к Письму ФНС России N ММВ-20-3/96@, учитывая особенности составления и использования УПД со статусом «1», дата получения определяется отраженной в строке 16 УПД датой оформления (подписания) грузополучателем/заказчиком документа о принятии товара, имущественных прав, оказанных услуг, результатов выполненных работ и указывается в графе 2 ч. 2 журнала учета счетов-фактур, а в графе 4 должна быть отражена дата составления УПД, приведенная в показателе строки 1.
Дополнительно отметим, что в соответствии с установленным Правилами заполнения счета-фактуры порядком, в случае когда посредник (комиссионер, агент) от своего имени приобретает у продавца товары (работы, услуги) для комитента (принципала), посредник должен выставить на имя комитента (принципала) счет-фактуру с отражением в нем всех показателей счета-фактуры продавца (Письмо Минфина России от 19.07.2017 N 03-07-09/45747).
При этом в выставляемом посредником счете-фактуре указывается дата счета-фактуры продавца (пп. «а» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры), а в строках 2, 2а, 2б подлежат отражению реквизиты фактического продавца товаров (работ, услуг) (пп. «в» — «д» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры). Выставленный посредником счет-фактура подлежит регистрации в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур посредника (п. 3 Правил ведения журнала).
Одновременно комитенту (принципалу) должна быть передана заверенная посредником в установленном порядке копия счета-фактуры, полученного им от продавца (пп. «а» п. 11 Правил заполнения счета-фактуры).
В то же время предлагается учесть, что в Приложении N 2 к Письму ФНС России N ММВ-20-3/96@ предусмотрена возможность использования формы УПД в целях подтверждения фактов отгрузки (передачи) комитенту (принципалу) товаров (работ, услуг) комиссионером (агентом), который приобрел эти товары (работы, услуги) от своего имени в интересах комитента (принципала).
Подготовлено на основе материала
А.Г. Дьяконова,
советника государственной
гражданской службы РФ
2 класса
11.02.2019
