Вопрос: Нужно ли поставщику доплачивать НДС в бюджет в случае зачета аванса в другой договор, если аванс уплачен в 2018 г., а зачтен в качестве аванса в другой договор в 2019 г. в связи с изменением ставки НДС?
Ответ: Поставщик в случае зачета аванса в другой договор, если аванс уплачен в 2018 г. и зачтен в качестве аванса в другой договор в 2019 г., должен принять к вычету исчисленный НДС по первому договору, а по второму договору — исчислить НДС с аванса, исходя из новой ставки. Следует учесть, что данная позиция влечет налоговые риски.
Обоснование: В соответствии с п. 5 ст. 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг). Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей. НК РФ не предусмотрен порядок действий при зачете аванса в другой договор.
Пленум ВАС РФ в п. 23 Постановления от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» указал, что налогоплательщик, выступающий продавцом, не может быть лишен предусмотренного абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ права на вычет суммы налога, ранее исчисленного и уплаченного в бюджет на основании пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ при получении авансовых платежей, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора, если возврат платежей производится контрагенту не в денежной форме. При этом согласно пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Пленум ВАС РФ в вышеуказанном Постановлении указал в п. 15, что на основании пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы может являться также день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При толковании данного положения судам необходимо иметь в виду, что для целей его применения оплату следует считать произведенной как в случае уплаты соответствующей суммы денежными средствами, так и в случаях исполнения обязательства по оплате в неденежной форме, в том числе прекращения денежного обязательства зачетом встречных однородных требований.
Таким образом, поставщик в указанном в вопросе случае должен принять к вычету исчисленный НДС по первому договору, а по второму договору — исчислить НДС с аванса, исходя из новой ставки.
Необходимо заметить, что Минфин России по вопросу принятия к вычету НДС при зачете аванса в другой договор имеет противоположную точку зрения. Так, в Письме от 02.11.2017 N 03-07-11/72105 он предлагает принимать к вычету НДС, исчисленный при получении аванса, только при отгрузке по второму договору. При этом при расхождении позиции финансового ведомства с мнением Верховного Суда РФ налоговики должны руководствоваться разъяснениями высших арбитров (Письмо Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено Письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097)).
Региональный информационный центр
12.02.2019
