Вопрос: Налоговый резидент РФ продает свою долю в капитале иностранной организации, находящейся за рубежом, данной организации. При обложении НДФЛ полученного дохода учитываются ли расходы, связанные с приобретением доли?
Ответ: По нашему мнению, при обложении НДФЛ дохода, полученного при продаже налоговым резидентом РФ принадлежащей ему доли в уставном капитале иностранной организации, расположенной за рубежом, должны быть учтены расходы, связанные с ее приобретением.
Обоснование: Налоговый кодекс РФ не содержит прямого ответа на поставленный вопрос.
В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения признается доход, полученный ими от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ.
По общему правилу, установленному пп. 5 п. 3 ст. 208 НК РФ, доходы от реализации долей участия в уставных капиталах иностранных организаций относятся к доходам, полученным от источников за пределами РФ, а налоговые резиденты РФ, получившие указанные доходы, на основании п. 1 ст. 209, пп. 3 п. 1 и п. 3 ст. 228 НК РФ, самостоятельно производят исчисление и уплату НДФЛ посредством декларирования (см. Письма Минфина России от 20.05.2015 N 03-08-05/29048, от 25.04.2006 N 03-05-01-05/67).
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета при продаже доли (ее части) в уставном капитале общества.
В силу пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ при продаже доли (ее части) в уставном капитале общества налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением имущественных прав. При отсутствии документально подтвержденных расходов на приобретение доли в уставном капитале общества имущественный налоговый вычет предоставляется в размере доходов, полученных налогоплательщиком в результате прекращения участия в обществе, не превышающем в целом 250 000 руб. за налоговый период.
То есть в ст. 220 НК РФ законодатель упоминает термин «общество» (в отличие от, например, термина «организация», содержащегося с 01.01.2019 в пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ). С учетом п. 1 ст. 11 НК РФ, п. 1 ст. 66 Гражданского кодекса РФ обществами признаются корпоративные коммерческие организации с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом.
Однако иностранная организация, находящаяся за рубежом, не может отождествляться с термином «общество» в смысле, придаваемом этому понятию российским законодательством, соответственно, можно прийти к выводу о том, что, поскольку иностранная организация, находящаяся за рубежом, не является обществом, при налогообложении дохода от продажи доли вышеупомянутые положения ст. 220 НК РФ не применяются, а соответствующий доход полностью облагается НДФЛ.
Вместе с тем, по нашему мнению, необходимо учитывать, что общие принципы определения доходов приведены в ст. 41 НК РФ, согласно которой доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.
Отсутствие в НК РФ надлежащего правового регулирования по рассматриваемой операции вовсе не означает, что все поступившие физическим лицам суммы образуют их доход и подлежат налогообложению. Устанавливая налоговые последствия выплаты денежных средств, необходимо руководствоваться закрепленным в ст. 41 НК РФ общим принципом определения дохода исходя из извлеченной гражданином экономической выгоды, то есть необходимо учитывать величину произведенного им в соответствующей части вложения в уставный капитал иностранной организации.
Иной подход приводил бы к взиманию налога с капитала, а не дохода, то есть к подмене установленного ст. 209 НК РФ объекта налогообложения, и вопреки п. 3 ст. 3 НК РФ не позволил бы обеспечить экономически обоснованное налогообложение доходов физических лиц, приводя к повторному налогообложению того дохода, за счет которого гражданином была осуществлена оплата долей в уставном капитале иностранной организации. Названный методологический подход усматривается из Определения Верховного Суда РФ от 22.11.2018 N 308-КГ18-11090, Постановления Президиума Верховного Суда РФ от 22.07.2015 N 8ПВ15, п. 1 Обзора практики рассмотрении судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015).
21.02.2019
