Вопрос: Можно ли пересмотреть долгосрочный договор в связи с повышением ставки НДС с 01.01.2019?
Ответ: В связи с повышением ставки НДС с 1 января 2019 г. условия долгосрочного договора должны быть пересмотрены в части увеличения ставки НДС. По нашему мнению, общая цена договора должна измениться (за счет увеличения НДС). Однако в случае несогласия покупателя с повышением цены внесение изменений (либо расторжение договора) возможно только по решению суда.
Обоснование: Согласно пп. «в» п. 3 ст. 1 Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Федеральный закон N 303-ФЗ) с 1 января 2019 г. ставка НДС установлена в размере 20%.
Согласно п. 4 ст. 5 этого Закона ставка налога на добавленную стоимость в размере 20% применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 1 января 2019 г.
Согласно ст. 424 Гражданского кодекса РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.
Но при этом ст. 168 Налогового кодекса РФ установлено, что продавец обязан предъявить к оплате покупателю сумму НДС. Таким образом, ставка НДС и сумма НДС являются элементами ценообразования, причем ставка налога устанавливается налоговым законодательством и не может быть изменена соглашением сторон (Определение Конституционного Суда РФ от 15.05.2007 N 372-О-П, Постановления ВАС РФ от 20.12.2005 N N 9252/05 и 9263/05, также см. Письмо Минфина России от 01.02.2019 N 03-07-03/5762).
Таким образом, в действующие (не исполненные в полном объеме на 1 января 2019 г.) договоры, в которых была указана ставка НДС 18%, следует внести соответствующие изменения. При этом отгруженные после 1 января 2019 г. товары (работы, услуги), имущественные права, ранее облагавшиеся по ставке 18%, облагаются по ставке НДС 20% независимо от ставки НДС, указанной в договоре, в силу ст. 2 ГК РФ.
Несмотря на то что по общему правилу предпринимательские риски, связанные с изменением ставок налогов, если иное не предусмотрено законом или договором, несут налогоплательщики, повышение ставки НДС можно рассматривать как исключение из общего правила по следующим причинам:
— увеличенная сумма НДС, предъявленная продавцом покупателю, может быть возмещена из бюджета (принята к вычету) в случае использования приобретенных товаров (работ, услуг) в операциях, облагаемых НДС;
— сохранение неизмененной общей цены договора, включающей сумму НДС, после повышения ставки НДС приведет к уменьшению стоимости товаров (работ, услуг) (без учета НДС) и выручки продавца на 1,67%. Это приведет к получению покупателем не обусловленных договором или объективными причинами (нерыночных) преимуществ за счет продавца. Например, если общая стоимость товаров составляла 118 руб., а выручка продавца — 100 руб., то при увеличении суммы НДС с 18 руб. до 19,67 руб. без изменения общей стоимости, выручка продавца уменьшится со 100 руб. до 98,33 руб. (разница составит 1,67 руб. (процентов). Соответственно, если рентабельность продаж у продавца составляет 2-3% от выручки, то уменьшение выручки на 1,67%, лишит его большей части прибыли;
— обоснованных (уважительных) причин для уменьшения продавцом согласованной с покупателем стоимости (без учета суммы НДС) товаров, работ, услуг (особенно при наличии сметы в договорах подряда или в случае использования иных расчетных способов установления цены) не имеется.
В качестве аналогии закона (ст. 6 ГК РФ) можно привести:
— положения ч. 54 ст. 112 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (в редакции Федерального закона от 27.12.2018 N 502-ФЗ), согласно которой в рамках срока исполнения контракта допускается по соглашению сторон изменение цены заключенного до 1 января 2019 г. госконтракта в пределах увеличения в соответствии с законодательством РФ ставки НДС в отношении товаров, работ, услуг, приемка которых осуществляется после 1 января 2019 г., если увеличенный размер ставки НДС не предусмотрен условиями контракта;
— увеличение суммы НДС, подлежащей уплате (и вычету) за счет покупателя, также предусмотрено порядком, установленным ст. 161 НК РФ при исполнении налоговыми агентами налоговых обязанностей по уплате НДС в бюджет за покупателей, при применении которого покупатель оплачивает поставщику стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) без учета НДС, а сумму НДС оплачивает отдельно в бюджет по текущей ставке за свой счет.
В то же время необходимо учитывать, что повышение ставки НДС не должно привести к несоразмерному ущербу для обеих сторон договора, что может иметь место, в случае если покупатель не является налогоплательщиком НДС (применяет специальные налоговые режимы или является физическим лицом, не осуществляющим предпринимательскую деятельность) и не вправе предъявить сумму НДС к вычету.
При отсутствии согласия между сторонами договор может быть изменен или расторгнут в связи с существенным изменением обстоятельств, из которых стороны исходили при заключении договора, то есть в случае, когда обстоятельства изменились настолько, что, если бы стороны могли это разумно предвидеть, договор вообще не был бы ими заключен или был бы заключен на значительно отличающихся условиях (ст. 451 ГК РФ).
Такое изменение или расторжение при отсутствии соглашения может быть произведено только судом и только если заинтересованная сторона докажет выполнение одновременно следующих четырех условий (п. 2 ст. 451 ГК РФ):
— в момент заключения договора стороны исходили из того, что такого изменения обстоятельств не произойдет (что актуально для договоров, заключенных до 3 августа 2018 г. — даты опубликования Федерального закона N 303-ФЗ на официальном интернет-портале правовой информации);
— изменение обстоятельств вызвано причинами, которые заинтересованная сторона не могла преодолеть после их возникновения при той степени заботливости и осмотрительности, какая от нее требовалась по характеру договора и условиям оборота;
— исполнение договора без изменения его условий настолько нарушило бы соответствующее договору соотношение имущественных интересов сторон и повлекло бы для заинтересованной стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишилась бы того, на что была вправе рассчитывать при заключении договора (что потребуется доказать стороне, требующей пересмотра или расторжения договора). Так, к примеру, при рентабельности продаж 40-50% продавцу будет сложно обосновать, что уменьшение выручки настолько существенно, что он в значительной степени лишится того, на что был вправе рассчитывать;
— из обычаев или существа договора не вытекает, что риск изменения обстоятельств несет заинтересованная сторона (что также потребуется доказать стороне, требующей пересмотра или расторжения договора, доводам которой с учетом вышеизложенных обстоятельств даст оценку суд).
В.В. Шинкарев
Евразийская экономическая комиссия
20.03.2019
