Вопрос: Может ли организация — экспортер несырьевых товаров принять к вычету НДС, относящийся к операциям по реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, не дожидаясь момента определения налоговой базы, установленного ст. 167 НК РФ?
Ответ: Организация-экспортер вправе принять к вычету НДС по приобретенным товарам, используемым для операций по реализации несырьевых товаров на экспорт, после принятия на учет соответствующих товаров независимо от момента определения налоговой базы, установленного ст. 167 Налогового кодекса РФ.
Обоснование: Согласно абз. 4 п. 10 ст. 165 НК РФ к сырьевым товарам относятся минеральные продукты, продукция химической промышленности и связанных с ней отраслей промышленности, древесина и изделия из нее, древесный уголь, жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни, драгоценные металлы, недрагоценные металлы и изделия из них. При этом конкретные коды сырьевых товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС должны быть определены Правительством РФ.
К несырьевым товарам можно отнести все виды товаров, которые не перечислены в качестве сырьевых товаров в абз. 4 п. 10 ст. 165 НК РФ и Перечне кодов видов сырьевых товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 18.04.2018 N 466 (см. Письмо ФНС России от 03.08.2016 N 1-4-05/0021@ «О предоставлении информации по НДС»).
По общему правилу налоговая база для НДС определяется на наиболее раннюю из двух дат (п. 1 ст. 167 НК РФ):
— на день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
— на день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
При реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, налогообложение производится по налоговой ставке 0% при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных п. 1 ст. 165 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
Порядок подтверждения права на применение налоговой ставки 0% установлен ст. 165 НК РФ.
Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0%, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (за исключением сырьевых товаров).
Моментом определения налоговой базы при экспорте является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов для подтверждения права применения ставки 0% (п. 9 ст. 167 НК РФ).
Следовательно, операция по реализации товаров на экспорт подлежит обложению НДС по ставке 0%. Налоговая база по экспортной операции исчисляется на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов.
При этом учетной политикой должен быть установлен порядок определения суммы налога, относящегося к товарам, работам, услугам, имущественным правам, приобретенным для реализации сырьевого товара на экспорт.
В случае реализации несырьевого товара на экспорт определять сумму «входного» НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, имущественным правам, используемым для данной экспортной операции, не требуется.
При этом налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 НК РФ).
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:
— товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ (пп. 1);
— товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пп. 2).
Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).
Вычеты сумм налога, предусмотренных п. п. 1 — 8 ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ (п. 3 ст. 172 НК РФ).
При этом положения п. 3 ст. 172 НК РФ не распространяются на операции по реализации товаров, указанных в пп. 1 (за исключением сырьевых товаров) и 6 п. 1 ст. 164 НК РФ.
Следовательно, организация вправе принять к вычету НДС по приобретенным товарам, используемым для операций по реализации несырьевых товаров на экспорт, после принятия на учет соответствующих товаров, используемых для осуществления операции по реализации товаров на экспорт, независимо от момента определения налоговой базы, установленного ст. 167 НК РФ.
Данное мнение подтверждается Письмами Минфина России от 13.07.2016 N 03-07-08/41050, ФНС России от 31.10.2017 N СД-4-3/22102@.
Региональный информационный центр
21.03.2019
