Вопрос: Организации заключили договор займа, предметом договора являются товарно-материальные ценности (песок). Вправе ли заемщик или заимодавец учесть для целей налога на прибыль в составе расходов затраты на доставку, осуществляемую собственными силами, и принять к вычету НДС?
Ответ: Если доставку песка осуществляет заимодавец, то он не вправе учесть затраты на доставку в расходах для целей налога на прибыль. При этом у заимодавца возникает обязательство по НДС исходя из стоимости оказанной услуги, а у заемщика отсутствует основание для принятия к вычету НДС.
При доставке песка заемщиком, по нашему мнению, указанные затраты могут быть учтены в расходах для целей налога на прибыль.
Обоснование: Согласно ст. 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает или обязуется передать в собственность другой стороне (заемщику) вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу равное количество полученных им вещей того же рода и качества.
В соответствии с п. 4 ст. 809 ГК РФ договор займа предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случаях, когда по договору заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками.
Если договор займа является беспроцентным, то фактически заключается безвозмездный договор, согласно которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления (ст. 423 ГК РФ).
Из условий вопроса следует, что товар может доставляться на склад заемщика заимодавцем либо путем самовывоза, то есть заемщиком.
При исчислении налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (обоснованных и документально подтвержденных затрат) (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).
Полагаем, что затраты на доставку товара заемщиком правомерно учесть для целей налога на прибыль организаций. Тем не менее есть вероятность, что заемщику потребуется доказывать деловую цель и обоснованность таких расходов: например, приостановка производственного процесса заемщика, задержка сроков выполнения строительных работ, минимизация убытков, срыв иных договоров поставки, в связи с чем и приобретается песок по договору займа и возникают дополнительные издержки на его доставку.
Важно понимать, что критерий обоснованности затрат носит оценочный характер и доказывается в каждом конкретном случае индивидуально.
В то же время учитывать в расходах для целей налога на прибыль затраты на доставку песка заимодавцем, по нашему мнению, рискованно, так как договор займа беспроцентный, а услуги по доставке осуществляются собственными силами и не возмещаются заемщиком (п. 16 ст. 270 НК РФ).
Таким образом, если организация-заимодавец осуществляет доставку песка собственными силами, то фактически организация оказывает услугу на безвозмездной основе.
Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе.
Оказание услуги на безвозмездной основе признается объектом налогообложения по НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).
Следовательно, организация-заимодавец должна начислить НДС и на стоимость безвозмездно оказанных услуг по доставке песка по договору товарного займа.
Что касается вопроса возможности принятия к вычету суммы НДС по таким услугам у организации-заемщика, то необходимо учитывать следующее.
В соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации услуг налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к оплате покупателю этих услуг соответствующую сумму НДС.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении услуг на территории РФ для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по этому налогу.
Поскольку услуга оказывается на безвозмездной основе, оказывающая сторона к оплате НДС не предъявляет. Пунктом 19 разд. II «Правила ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость» Приложения N 4 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, установлено, что счета-фактуры, полученные при безвозмездном оказании услуг, в книге покупок не регистрируются и, соответственно, вычет НДС, выделенного в этих счетах-фактурах, не производится. Аналогичный вывод содержится в Письме Минфина России от 13.12.2016 N 03-03-05/74496.
Отметим, что в случае совершения рассматриваемой в вопросе операции есть риск квалификации налоговым органом такой сделки как искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов) (ст. 54.1 НК РФ). В таком случае налогоплательщику, возможно, потребуется доказывать обратное, например наличие факта перемещения товара.
Е.С. Григоренко
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
28.03.2019
