Вопрос: Организация имеет несколько арендованных зданий, в каждом из которых ею произведены неотделимые улучшения. Как организация должна заполнить налоговую декларацию и налоговый расчет по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и куда должна представить налоговую отчетность, если местонахождением организации является другой субъект РФ и в регионе по местонахождению арендованных зданий у нее нет иных объектов недвижимого имущества?
Ответ: Организация должна включить исчисленные суммы налога на имущество организаций в налоговую декларацию, представляемую по местонахождению организации, с указанием ОКТМО по местонахождению арендованных объектов недвижимости, в которых произведены неотделимые улучшения.
Обоснование: Объектами налогообложения по налогу на имущество организаций (далее — налог) для российских организаций признается недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. ст. 378, 378.1 и 378.2 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 374 НК РФ).
Исходя из Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект основных средств (стоимость улучшений арендованного имущества) учитываются арендатором до их выбытия в качестве основных средств.
В связи с этим капитальные вложения, произведенные арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, учтенные в качестве основных средств арендатора, подлежат обложению налогом до их выбытия в рамках договора аренды в силу п. 1 ст. 374 НК РФ.
Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 08.09.2017 N 03-05-05-01/57901.
В соответствии с п. 1 ст. 386 НК РФ (в ред. Федерального закона от 03.08.2018 N 302-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации») налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения, если иное не предусмотрено данным пунктом, налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу (далее — налоговая отчетность).
В отношении имущества, имеющего местонахождение в территориальном море Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации, в исключительной экономической зоне Российской Федерации и (или) за пределами территории Российской Федерации (для российских организаций), налоговая отчетность по налогу представляется в налоговый орган по местонахождению российской организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации).
Письмом от 20.05.2019 N БС-4-21/9335@ ФНС России как орган, уполномоченный в соответствии со ст. 80 НК РФ на разработку форм налоговых деклараций (расчетов) и порядков их заполнения, разъяснила, что сумма налога, исчисленная в отношении учтенных в качестве основных средств арендатора неотделимых улучшений в арендованный объект основных средств, подлежит уплате в бюджет по коду ОКТМО, соответствующему территории муниципального образования по месту нахождения арендованного объекта недвижимого имущества.
Таким образом, уплата налога в отношении неотделимых улучшений должна производиться в бюджет по местонахождению объектов недвижимого имущества, в которые произведены указанные неотделимые улучшения.
Согласно п. 3.2.6 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций и п. 3.2.6 Порядка заполнения налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций, утвержденных Приказом ФНС России от 31.03.2017 N ММВ-7-21/271@ (далее — Порядок заполнения налоговой отчетности), на титульном листе налоговой отчетности указывается код представления налоговой отчетности (далее — код) в налоговый орган по месту нахождения (учета) в соответствии с Приложениями N 3 к Порядку заполнения налоговой отчетности.
При этом согласно п. 1 согласованных с Минфином России Разъяснений (рекомендаций) по вопросам представления налоговой отчетности по налогу на имущество организаций, начиная с налогового периода 2019 года (Письмо ФНС России от 21.11.2018 N БС-4-21/22551@), код 281 применяется при представлении налоговой отчетности в налоговый орган по месту нахождения объекта недвижимого имущества в пределах территории соответствующего субъекта Российской Федерации, то есть при представлении налоговой отчетности в налоговый орган по месту постановки на учет налогоплательщика в качестве собственника (владельца) объекта недвижимого имущества либо в налоговый орган по месту нахождения объекта недвижимого имущества, в котором налогоплательщик состоит на учете по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.
Код 214 применяется при представлении налоговой отчетности в налоговый орган по месту нахождения российской организации, не являющейся крупнейшим налогоплательщиком, в случае отсутствия основания для представления налоговой отчетности в иные налоговые органы (например, налогоплательщик — российская организация, не являющаяся крупнейшим налогоплательщиком, не состоит на учете в налоговом органе по месту нахождения объекта недвижимого имущества в качестве собственника (владельца) указанного объекта либо по иным основаниям, предусмотренным НК РФ).
Учитывая вышеизложенное, в случае если организация имеет несколько арендованных зданий, в каждом из которых организацией произведены неотделимые улучшения, то, если местонахождением организации является другой субъект Российской Федерации и в регионе по местонахождению арендованных зданий у организаций нет иных объектов недвижимого имущества и, следовательно, организация не состоит на учете в налоговом органе по местонахождению объектов недвижимого имущества и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ, организация должна представить налоговую отчетность в налоговый орган по своему местонахождению (в другом субъекте РФ), указав в титульном листе код 214 и исчислив суммы налога по коду ОКТМО, соответствующему территории муниципального образования по месту нахождения арендованного объекта недвижимого имущества.
О.В. Хритинина
Советник государственной
гражданской службы РФ
1 класса
28.06.2019
