Вопрос: Между организацией и японской организацией существует лицензионное соглашение о технологии производства. Согласно соглашению организация ежегодно выплачивает японской организации роялти.
В октябре 2018 г. вступила в действие Конвенция между Правительством РФ и Правительством Японии об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и о предотвращении избежания и уклонения от уплаты налогов.
Нужно ли удерживать организации как налоговому агенту сумму налога на прибыль из суммы роялти, начисленной за 2018 г.?
Ответ: По нашему мнению, в отношении доходов, выплаченных иностранной организации в 2018 г., сохраняется прежний порядок налогообложения. Что касается последующих периодов, то налог налоговым агентом удерживаться не должен при наличии у японской организации права на льготу в соответствии со ст. 21 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Японии об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и о предотвращении избежания и уклонения от уплаты налогов (заключена в г. Владивостоке 07.09.2017) (далее — Конвенция).
Обоснование: Согласно п. 1 ст. 7 Конвенции прибыль предприятия одного договаривающегося государства подлежит налогообложению только в этом договаривающемся государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность, как сказано выше, то прибыль предприятия может облагаться налогом в этом другом договаривающемся государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству. Иной порядок предусмотрен ст. 6 Конвенции лишь в отношении недвижимости.
Согласно п. 1 ст. 12 Конвенции доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в договаривающемся государстве и фактически принадлежащие резиденту другого договаривающегося государства, подлежат налогообложению только в этом другом договаривающемся государстве.
Право на льготы регулируется ст. 21 Конвенции. Если иное не предусмотрено п. п. 3, 4 и 5 ст. 21 Конвенции, резидент договаривающегося государства не будет иметь права на льготу, которая в противном случае была бы предоставлена в соответствии с положениями п. 3 ст. 10, п. 1 ст. 11 или п. 1 ст. 12 настоящей Конвенции, если только такой резидент не является квалифицированным лицом, как определено в п. 2 ст. 21 Конвенции, на момент, когда льгота была бы предоставлена (п. 1 ст. 21 Конвенции).
Согласно ст. 29 Конвенции она применяется:
а) в отношении налогов, взимаемых за налоговый год, для налогов за любые налоговые годы, начинающиеся с 1 января или после 1 января календарного года, следующего за годом, в котором настоящая Конвенция вступает в силу;
б) в отношении налогов, взимаемых не за налоговый год, для налогов, взимаемых с 1 января или после 1 января календарного года, следующего за годом, в котором настоящая Конвенция вступает в силу.
До вступления в силу указанной Конвенции действовала Конвенция между Правительством Союза Советских Социалистических Республик и Правительством Японии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (заключена в г. Токио 18.01.1986), согласно п. 2 ст. 9 которой доходы от авторских прав и лицензий, получаемые в качестве возмещения за использование или предоставление права использования любого патента, товарного знака, чертежа или модели, плана, секретной формулы или процесса, или за использование или предоставление права использования промышленного, торгового или научного оборудования, или за информацию, касающуюся промышленного, торгового или научного опыта, могут облагаться налогами в договаривающемся государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого договаривающегося государства. Однако взимаемый налог не должен превышать 10% валовой суммы доходов от авторских прав и лицензий, если лицо, фактически имеющее право на эти доходы, является лицом с постоянным местопребыванием в другом договаривающемся государстве.
Доходы от использования в РФ прав на объект интеллектуальной собственности относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ (пп. 4 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ).
Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода (п. 1 ст. 310 НК РФ).
Налоговый агент обязан перечислить соответствующую сумму налога не позднее дня, следующего за днем выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией (п. 2 ст. 287 НК РФ).
Согласно пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.
В случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в РФ по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ (п. 3 ст. 310 НК РФ).
Согласно упомянутому п. 1 ст. 312 НК РФ при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна представить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор РФ по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого, иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров РФ подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.
Таким образом, если организация-нерезидент получает доход за предоставление российской организации права пользования товарным знаком на территории РФ и фактически обладает правом на этот доход, то такой доход этой иностранной организации, согласно ст. 12 Конвенции, облагается налогом в Японии при условии выполнения положений ст. 312 НК РФ.
Если до выплаты дохода в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 312 НК РФ, правообладатель подтвердит, что является резидентом Японии, и представит подтверждение того, что имеет фактическое право на получение дохода по лицензионному договору, то налог на прибыль удерживаться не будет (пп. 4 п. 2, п. 3 ст. 310 НК РФ).
Что касается подтверждения того, что иностранная организация имеет фактическое право на получение дохода по лицензионному договору, то в настоящее время разъяснения официальных органов относительно документального подтверждения права японской организации на налоговые льготы в соответствии со ст. 21 Конвенции отсутствуют.
Согласно разъяснениям финансового ведомства отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации. Некоторые примеры документов, подтверждающих фактическое право иностранной организации на получение дохода в целях применения освобождения или пониженной ставки по налогу на прибыль организаций, приведены в Письмах Минфина России, например от 19.12.2018 N 03-08-05/92537.
Такими документами могут являться:
1) документы (информация), подтверждающие (опровергающие) наличие у получателя дохода права усмотрения в отношении распоряжения и пользования полученным доходом, в том числе:
— документы, подтверждающие (опровергающие) наличие договорных или иных юридических обязательств перед третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения), ограничивающих права получателя дохода при использовании полученных доходов в целях извлечения выгоды от альтернативного использования;
— документы, подтверждающие (опровергающие) предопределенность последующей передачи получателем дохода денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);
2) документы (информация), подтверждающие возникновение у получателя дохода, местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым Российской Федерацией заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, налоговых обязательств, подлежащих уплате, наличие которых подтверждает отсутствие экономии на налоге у источника в Российской Федерации при последующей передаче полученных денежных средств третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);
3) документы (информация), подтверждающие осуществление получателем дохода в государстве (территории), местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым Российской Федерацией заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, фактической предпринимательской деятельности.
Н.Н. Никулова
ООО «УралПрофКонсалт»
Материал предоставлен при содействии
ООО «КонсультантПлюс-Екатеринбург»
Регионального информационного центра
Сети КонсультантПлюс
26.08.2019
