Вопрос: В 2018 г. организация перечислила поставщику аванс по договору поставки с учетом суммы НДС по ставке 18/118. По дополнительному соглашению к договору покупатель после получения товара должен доплатить 2% НДС. В I квартале 2019 г. покупатель получил товары на сумму аванса по цене с учетом ставки НДС 20%. Какая сумма налога должна быть отражена у покупателя в книге продаж при восстановлении НДС с аванса?
Ответ: Покупатель, получивший в I квартале 2019 г. товары на сумму аванса, уплаченного в 2018 г. по договору поставки с учетом суммы НДС по ставке 18/118, может принять к вычету НДС по ставке 20%, который должен выставить ему продавец. При этом, если ранее НДС с аванса по ставке 18/118 был принят к вычету, его необходимо восстановить по той же ставке и, соответственно, отразить в книге продаж. Доплата 2% НДС после получения товара никак не повлияет на обязанность по восстановлению «авансового» налога.
Обоснование: В соответствии с Федеральным законом от 03.08.2018 N 303-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» с 01.01.2019 ставка НДС увеличивается с 18 до 20% в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 01.01.2019.
Исключений и особых переходных положений в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализуемых по договорам, заключенным до 01.01.2019, в том числе предусматривающим перечисление авансовых платежей, указанным Федеральным законом не предусмотрено (Письмо Минфина России от 06.08.2018 N 03-07-05/55290).
По общему правилу, установленному п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ, моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из двух дат: день отгрузки товаров (работ, услуг) или день оплаты, в том числе частичной. То есть продавец должен исчислить НДС с поступившей предоплаты (аванса) и в момент отгрузки. В дальнейшем эта сумма НДС принимается к вычету на дату отгрузки товаров согласно п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ.
В соответствии с п. 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ, п. 6 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, продавец должен выставить соответствующий счет-фактуру в двух экземплярах не позднее пяти календарных дней со дня получения предоплаты (аванса), а в дальнейшем и после отгрузки.
Если в 2018 г. поступила частичная предоплата, а отгрузка прошла полностью в 2019 г., в 2018 г. нужно начислить НДС с аванса по ставке 18/118. НДС с отгрузки в 2019 г. нужно рассчитывать уже по ставке 20%. При этом дата заключения договора и наличие предоплаты на ставку по отгрузке не влияют. К вычету нужно взять НДС с частичного аванса в сумме, рассчитанной по ставке 18%.
Покупатель в этом случае на основании счета-фактуры принимает НДС по ставке 18/118, исчисленный с предоплаты до 01.01.2019, к вычету. В момент отгрузки в 2019 г. применяется ставка налога 20%, следовательно, покупатель примет к вычету НДС по ставке 20%, а ранее принятый к вычету «авансовый» НДС по ставке 18/118 необходимо восстановить согласно пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ (п. 1.1 Письма ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@). Одновременно на основании п. 14 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137, показатели авансового счета-фактуры подлежат обязательному отражению в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению.
Также в указанном Письме предусмотрено, что стороны договора вправе уточнить порядок расчетов и стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) в связи с изменением налоговой ставки по НДС.
Как следует из вопроса, по дополнительному соглашению к договору покупатель после получения товара должен доплатить 2% НДС. В данной ситуации каких-либо особенностей по исчислению НДС не возникает, так как налоговая база уже определена и оплата после отгрузки влияния на нее не окажет.
Таким образом, покупатель, получивший в I квартале 2019 г. товары на сумму аванса, уплаченного в 2018 г. по договору поставки с учетом суммы НДС по ставке 18/118, может принять к вычету НДС по ставке 20%, который должен выставить ему продавец. При этом, если ранее НДС с аванса по ставке 18/118 был принят к вычету, его необходимо восстановить по той же ставке и, соответственно, отразить в книге продаж. Доплата 2% НДС после получения товара никак не повлияет на обязанность по восстановлению «авансового» налога.
Ю.А. Тополь
Советник государственной
гражданской службы РФ
3 класса
06.09.2019
