Вопрос: Организация является плательщиком НДПИ и исчисляет налог исходя из расчетной стоимости. Включать ли в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого при исчислении НДПИ расходы на проценты по займам, направленным на финансирование как текущей деятельности, так и деятельности, связанной с добычей полезных ископаемых?
Ответ: Расходы на проценты по займам, направленным на финансирование как текущей деятельности, так и деятельности, связанной с добычей полезных ископаемых, по мнению автора, подлежат включению в полном объеме в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого.
Обоснование: Согласно п. 4 ст. 340 Налогового кодекса РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых исходя из их расчетной стоимости (пп. 3 п. 1 ст. 340 НК РФ).
При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, указанные в данном пункте (п. 4 ст. 340 НК РФ).
Вместе с этим п. 4 ст. 340 НК РФ установлен порядок распределения прямых расходов, произведенных налогоплательщиком в течение налогового периода, между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Косвенные расходы распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.
В пп. 7 п. 4 ст. 340 НК РФ прямо поименованы прочие расходы в виде процентов по долговым обязательствам (в том числе займам), определяемые в соответствии со ст. 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых для учета их в расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включены расходы в виде процентов по долговым обязательствам. Статья 269 НК РФ определяет особенности учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения.
Внереализационные расходы не относятся ни к прямым, ни к косвенным расходам (п. 1 ст. 318 НК РФ).
В целях налогообложения прибыли внереализационные расходы уменьшают налоговую базу, в целях обложения НДПИ, напротив, данные расходы формируют налоговую базу.
Все расходы в целях налогового учета должны быть экономически оправданны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Таким образом, при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого необходимо учесть проценты по долговым обязательствам, произведенные в налоговом периоде, связанные с добычей полезных ископаемых.
Расходы, связанные с иной деятельностью, не относящейся к добыче полезных ископаемых, в расчетную стоимость не включаются (Письмо Минфина России от 09.11.2015 N 03-06-06-01/64851).
При этом в НК РФ не предусмотрено порядка распределения внереализационных расходов между затратами на деятельность, связанную с добычей полезных ископаемых, и иную деятельность.
Специального порядка распределения расходов на проценты по долговым обязательствам, направленным на финансирование как иной деятельности, так и деятельности, связанной с добычей полезных ископаемых, для учета их в расчетной стоимости НК РФ не установлено.
Таким образом, если цели, на которые получены привлеченные денежные средства, не являются целями, не связанными с видами деятельности, не имеющими отношения к добыче полезных ископаемых, то рассматриваемые внереализационные расходы в полном объеме включаются в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого.
Позиция о том, что НК РФ не предусмотрен порядок включения внереализационных расходов в расчетную стоимость, когда они являются общими для всех видов деятельности, является необоснованной (Решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.01.2016 по делу N А40-202642/15-115-1637). Судом указано, что, так как цели, на которые получены займы, не являются целями, не связанными с видами деятельности, не имеющими отношения к добыче полезных ископаемых, такие расходы следует учитывать полностью в расчетной стоимости полезного ископаемого в составе внереализационных расходов. Займы предоставлялись обществу и расходовались им на обеспечение своей деятельности. Без указанных денежных средств была бы невозможна стабильная деятельность общества как коммерческого юридического лица, в том числе с учетом обеспечения его денежными средствами. Выданные обществу займы не носили целевого характера (причем целевой с точки зрения отличия от его основной деятельности).
В расчетную стоимость добытого полезного ископаемого включаются проценты по долговым обязательствам при доказанном выполнении условия об их непосредственной связи только с привлеченными средствами, использованными для осуществления деятельности по добыче полезных ископаемых (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.04.2013 по делу N А27-12053/2012).
Как представляется, при использовании заемных средств в деятельности по добыче полезных ископаемых и иной деятельности, по мнению автора, необходимо включить в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого расходы на проценты по долговым обязательствам в полном размере.
У.О. Никиткова
Советник государственной
гражданской службы РФ
3 класса
09.09.2019
