Вопрос: ООО, находящееся на ОСН, продает индивидуальному предпринимателю, применяющему УСН (объект налогообложения — «доходы»), недвижимость. Какие налоговые риски возникают у индивидуального предпринимателя и ООО, если индивидуальный предприниматель является учредителем ООО? Какими налогами будет облагаться сделка, если ООО подарит (по договору дарения) эту недвижимость индивидуальному предпринимателю?
Ответ: При возмездной реализации недвижимого имущества между ООО и индивидуальным предпринимателем, являющимся его учредителем, сделка подлежит обложению для ООО налогом на прибыль и НДС, для предпринимателя результаты сделки не учитываются при налогообложении. Среди возможных налоговых рисков — применение положений, установленных гл. 14.2 Налогового кодекса РФ, к цене сделки и в случае установления обстоятельств отклонения стоимости реализованного имущества от рыночной существует вероятность доначисления ООО налога на прибыль и НДС, а также риск привлечения ООО к ответственности по ст. 122 НК РФ, начисления пеней. В случае дарения недвижимого имущества сделка может подлежать обложению либо налогом, уплачиваемым при УСН, либо НДФЛ.
Обоснование: В силу ст. ст. 143, 246 НК РФ ООО является плательщиком налога на прибыль и НДС.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном ст. 249 НК РФ.
Пунктом 1 ст. 249 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
При этом п. 1 ст. 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе.
Таким образом, при продаже (реализации) недвижимого имущества ООО исчислит и уплатит НДС с реализации, а полученные суммы отразит в составе доходов, учитываемых при налогообложении прибыли.
Применительно к налогообложению индивидуального предпринимателя необходимо отметить следующее.
Согласно ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, перешедшие на применение упрощенной системы налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ. При этом доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, в составе доходов не учитываются.
Соответственно, уплаченная индивидуальным предпринимателем стоимость приобретенного недвижимого имущества подлежала бы отражению им в составе расходов. Однако, поскольку из существа вопроса следует, что объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому при УСН, являются исключительно доходы, понесенные при приобретении недвижимости затраты не образуют правовых последствий при налогообложении.
Относительно вопроса налоговых последствий при дарении недвижимого имущества индивидуальному предпринимателю необходимо учитывать следующее.
При дарении недвижимого имущества принципиально важным является обстоятельство того, заключен ли договор дарения в рамках предпринимательской деятельности либо вне таковой, где одаряемым фактически будет выступать физическое лицо. Так, если договор дарения заключен вне рамок предпринимательской деятельности, к индивидуальному предпринимателю, применяющему УСН и получившему в порядке дарения имущество, не применяются положения, предусмотренные гл. 26.2 НК РФ.
Так, если одаряемый выступает исключительно в качестве физического лица, то подлежат применению положения, установленные пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ, согласно которому физические лица, получающие доходы в денежной и натуральной формах в порядке дарения, за исключением случаев, предусмотренных п. 18.1 ст. 217 НК РФ, обязаны самостоятельно исчислить налог на доходы физических лиц с таких доходов, представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию и в установленные сроки уплатить исчисленный налог в соответствующий бюджет.
Иными словами, физическое лицо в общеустановленном порядке обязано исчислить и уплатить НДФЛ со стоимости дара.
В случае если одаряемым выступает именно индивидуальный предприниматель и договор дарения заключен в рамках предпринимательской деятельности, то налоговые последствия будут иными.
Так, при дарении индивидуальному предпринимателю по договору дарения недвижимого имущества в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 346.15, п. 8 ч. 2 ст. 250, п. 1 ст. 346.17, п. 4 ст. 346.18 НК РФ стоимость данного имущества, которое квалифицируется как полученное безвозмездно, подлежит включению в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, который подлежит уплате на дату его получения.
Применительно к возможным налоговым рискам при реализации недвижимого имущества ООО индивидуальному предпринимателю в условиях, когда последний выступает учредителем ООО, необходимо отметить, что, наиболее вероятно, подобная сделка может быть квалифицирована в качестве реализации между взаимозависимыми лицами, что, в конечном итоге, приведет к необходимости применения положений, установленных гл. 14.2 — 14.5 НК РФ.
В силу п. 2 ст. 105.3 НК РФ определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных гл. 14.3 НК РФ.
В соответствии с п. п. 1 — 3 ст. 105.5 НК РФ для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, в целях применения методов, предусмотренных ст. 105.7 НК РФ, производит сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок (анализируемая сделка) с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (сопоставляемые сделки); сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой; если коммерческие и (или) финансовые условия сопоставляемых сделок отличаются от коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки, такие сделки могут быть признаны сопоставимыми с анализируемой сделкой, если различия между указанными условиями анализируемой и сопоставляемых сделок не оказывают существенного влияния на их результаты или если такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки.
Таким образом, в указанной ситуации применительно к ООО существует риск доначисления налога на прибыль и НДС на сумму разницы между фактической ценой реализации и рыночной стоимостью недвижимого имущества, а также привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ и начисления пеней, например, если будет установлено, что стоимость реализации меньше рыночной.
А.Ю.Васильев
Советник государственной
гражданской службы РФ
3 класса
21.11.2015
