Вопрос: Организация 1 (покупатель) заключила договор поставки с организацией 2 (поставщиком). Договор исполнялся, товары поставлялись и оплачивались в установленные договором сроки. При исчислении налога на прибыль организация 1 отнесла в расходы затраты на взаимоотношения с контрагентом. Налоговый орган установил, что данные по организации 2 отсутствуют в ЕГРЮЛ, и принял решение о привлечении организации 1 к налоговой ответственности в рамках ст. 122 НК РФ. Правомерно ли решение налогового органа?
Ответ: Решение налогового органа о привлечении к ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ по причине учета в целях налога на прибыль расходов на сделки с фактически несуществующими лицами правомерно. Однако в судебной практике встречается и иная точка зрения.
Обоснование: Согласно п. 1 ст. 49 Гражданского кодекса РФ юридическое лицо может иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительных документах, и нести связанные с этой деятельностью обязанности.
На основании п. п. 1 и 2 ст. 51 ГК РФ юридическое лицо подлежит государственной регистрации в уполномоченном государственном органе в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».
Данные государственной регистрации включаются в Единый государственный реестр юридических лиц, открытый для всеобщего ознакомления.
Кроме того, п. 8 указанной статьи закрепляет, что юридическое лицо считается созданным, а данные о юридическом лице считаются включенными в Единый государственный реестр юридических лиц со дня внесения соответствующей записи в этот реестр.
В п. 1 ст. 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Согласно ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях гл. 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как установлено пп. 1 п. 1 ст. 253 НК РФ, расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).
В силу ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
НК РФ не устанавливает, может ли контрагент фактически несуществующего лица учитывать затраты, понесенные во взаимоотношениях с данным лицом, в составе расходов для целей налогообложения. Данный вопрос рассматривался и в судах. Но в судебной практике нет единого мнения на данный счет.
Так, например, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 17648/10, рассматривающем дело о невозможности отнесения затрат при исчислении налога по представленным предпринимателем документам, оформленным от имени несуществующего юридического лица, Президиум ВАС РФ установил, что ИНН, указанный в документах, представленных налогоплательщиком для подтверждения затрат, в ЕГРЮЛ отсутствует. Документы, оформленные от имени несуществующего юридического лица, не могут служить основанием для учета расходов в целях исчисления единого социального налога.
Также данный вывод совпадает с выводом, указанным в Постановлении ФАС Уральского округа от 14.11.2011 N Ф09-6612/11: суд указал, что предъявленные первичные документы по хозяйственным операциям с обществом, в том числе счета-фактуры, содержат недостоверную информацию об ИНН поставщика, и пришел к выводу, что документы являются заведомо не соответствующими действительности. К аналогичному выводу приходит в Постановлении от 05.05.2011 N А43-14215/2010 ФАС Волго-Вятского округа, рассмотревший схожее дело: суд установил, что ИНН, указанный в выставленных от имени юридических лиц счетах, является некорректным, сделки, заключенные предпринимателем с несуществующими юридическими лицами, не влекут за собой установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками ввиду их ничтожности, поскольку на стороне продавца не существует субъекта права. Вопрос о реальности хозяйственных операций с юридическим лицом может ставиться только в отношении организации, зарегистрированной в установленном порядке, в то время как в ходе проверки было выявлено, что ИНН, указанные в представленных налогоплательщиком документах, отсутствуют в Едином государственном реестре юридических лиц и не присваивались, либо вообще не могли быть присвоены ни одному юридическому лицу.
Но стоит отметить, что в судебной практике присутствует и иная точка зрения, в частности, выраженная в Постановлении ФАС Поволжского округа от 07.04.2009 N А12-14314/2008 (Определением ВАС РФ от 19.06.2009 N ВАС-7562/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора): суд пришел к выводу, что, поскольку налоговое законодательство не связывает право налогоплательщика на применение налогового вычета с действиями его контрагентов по исполнению своих налоговых обязанностей, в том числе и по уплате налога поставщиком товара и по постановке на налоговый учет, а равно и с наличием у него информации о статусе поставщиков и их взаимоотношениях с налоговыми органами, суды правомерно признали необоснованными доводы налогового органа.
Л.Л.Горшкова
Центр методологии бухгалтерского учета
и налогообложения
27.11.2015
