Вопрос: Аптека на ОСН, являющаяся плательщиком НДС, планирует осуществить возврат недоброкачественного лекарственного препарата поставщику. Должна ли аптека уведомить Росздравнадзор в данном случае? Какие налоговые последствия возникают у аптеки в отношении НДС и налога на прибыль?
Ответ: Аптечная организация обязана уведомить орган Росздравнадзора о выявлении недоброкачественного лекарственного препарата.
При возврате недоброкачественного лекарственного средства, принятого на учет, у аптечной организации возникает объект налогообложения по НДС, поэтому она обязана исчислить и уплатить в бюджет НДС.
При возврате недоброкачественного лекарственного средства у аптечной организации не возникает доходов и расходов в целях налога на прибыль.
Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 37 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ «О техническом регулировании» (далее — Закон N 184-ФЗ) изготовитель (исполнитель, продавец, лицо, выполняющее функции иностранного изготовителя), которому стало известно о несоответствии выпущенной в обращение продукции требованиям технических регламентов, обязан сообщить об этом в орган государственного контроля (надзора) в соответствии с его компетенцией в течение десяти дней с момента получения указанной информации.
Продавец (исполнитель, лицо, выполняющее функции иностранного изготовителя), получивший указанную информацию, в течение десяти дней обязан довести ее до изготовителя.
Требования Закона N 184-ФЗ распространяются и на лекарственные средства — следовательно, аптечная организация при выявлении недоброкачественности лекарственного средства самостоятельно обязана сообщить об этом в орган государственного надзора.
На основании п. 1 ст. 143 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками НДС признаются, в частности, организации.
На основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС. При этом в силу п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров организацией признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары, а в отдельных случаях, предусмотренных НК РФ, — передача права собственности на товары на безвозмездной основе.
При этом реализация лекарственных средств, включая фармацевтические субстанции, лекарственных средств, предназначенных для проведения клинических исследований лекарственных препаратов, и лекарственных препаратов, изготовленных аптечными организациями, облагается НДС по ставке 10% (пп. 4 п. 2 ст. 164 НК РФ).
По общим правилам ст. ст. 154 и 167 НК РФ, регламентирующих порядок и момент определения налоговой базы, при реализации товаров налоговая база определяется как стоимость товара, исчисленная исходя из цен, применяемых в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, в частности, на день отгрузки (передачи) товаров.
Если товар был принят на учет, то у аптечной организации существует обязанность по предъявлению поставщику и продавцу дополнительно к цене лекарственных средств ненадлежащего качества к оплате соответствующей суммы НДС и выставлению счета-фактуры в течение пяти дней со дня фактической передачи указанных лекарственных средств. При этом указанные счета-фактуры подлежат отражению в книге продаж за соответствующий налоговый период. В случае возврата покупателем товара, не принятого на учет, продавцу следует выставлять корректировочные счета-фактуры (ст. ст. 168 — 169 НК РФ, п. 3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, Письмо Минфина России от 21.05.2012 N 03-07-09/58).
На основании п. 1 ст. 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль, то есть лицами, на которых НК РФ возлагается обязанность уплачивать налог на прибыль в порядке, предусмотренном гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, признаются, в частности, российские организации.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль в силу ст. 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком, представляющая собой, в частности, для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, — полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Вместе с тем гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не содержит специального определения понятия «доход» в отношении взимания налога на прибыль. Основываясь на общих принципах налогообложения, закрепленных ст. 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Наряду с изложенным под расходами, уменьшающими доходы, в отношении взимания налога на прибыль в силу п. 1 ст. 252 НК РФ следует понимать обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В рассматриваемом случае происходит расторжение договора (п. 2 ст. 475, ст. ст. 450.1, 453, 518 Гражданского кодекса РФ). Денежные средства, полученные поставщиком некачественных лекарственных средств, можно рассматривать как неосновательное обогащение (ст. 1102 ГК РФ), поскольку денежные средства были получены с нарушением условий сделки (поставка недоброкачественных лекарственных средств).
Если аптечная организация не оплатила полученные недоброкачественные лекарственные средства, то прекратится ее обязательство по оплате возвращаемого товара.
В обоих случаях (возврат денежных средств поставщиком или прекращение обязательств по оплате недоброкачественных лекарственных средств) аптечная организация не получает экономической выгоды, то есть доходов в смысле, придаваемом данному термину НК РФ (ст. 41 НК РФ).
Стоимость возвращаемых товаров в расходах также не признается (п. 1 ст. 252, пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
И.А.Крылов
Группа компаний
«Аналитический Центр»
23.12.2015
