Вопрос: Организация (ООО) представила уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2014 г., в которой дополнительно отразила в составе внереализационных расходов сумму вычетов по НДС (в правомерности заявления которых ранее налоговым органом было отказано по причине пропуска трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ) в качестве суммы безнадежного долга в связи с истечением срока исковой давности как расходы от осуществляемой деятельности на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. По результатам камеральной проверки налоговый орган вынес решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 122 Налогового кодекса РФ, доначислении налога на прибыль, в связи с тем что, по его мнению, суммы «входного» НДС не подлежат учету в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.
Правомерны ли действия налогового органа?
Ответ: Действия налогового органа, выразившиеся в вынесении по результатам проведенной камеральной проверки решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 122 Налогового кодекса РФ, доначислении налога на прибыль, в связи с тем что, по его мнению, суммы «входного» НДС не подлежат учету в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций, являются правомерными.
Обоснование: Согласно п. 1 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями гл. 21 НК РФ, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Пунктом 2 ст. 173 НК РФ предусмотрено, что, если сумма налоговых вычетов по НДС в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенную на суммы НДС, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов по НДС и суммой НДС, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. ст. 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пп. 1 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в ПФР на обязательное пенсионное страхование, в ФСС РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в ФФОМС и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ, а также другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, и другие обоснованные расходы (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В целях гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Рассматривая аналогичную ситуацию, Верховный Суд РФ в Определении от 24.03.2015 N 305-КГ15-1055 указал, что, отказывая в удовлетворении требования заявителя, суды указали, что по правилам ст. 170 НК РФ учесть «входной» НДС в составе расходов по налогу на прибыль организаций можно только в случае его учета в стоимости поименованных в ст. 170 НК РФ товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов. Повторное включение НДС в состав расходов по налогу на прибыль на основании ст. 252 НК РФ в качестве затрат, понесенных при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, неправомерно и, принимая во внимание императивный характер норм ст. ст. 171, 172 НК РФ, суды указали, что налогоплательщик лишен права выбора между принятием НДС к вычету либо его учету в качестве расходов по налогу на прибыль. Таким образом, предлагаемый обществом способ учета не возмещенного по вине налогоплательщика НДС в качестве безнадежной к взысканию задолженности вступает в противоречие с действующим механизмом правового регулирования порядка учета и возмещения указанного налога, а также нарушает баланс частных и публичных интересов.
А.В.Крашенинников
Консультационно-аналитический центр
по бухгалтерскому учету
и налогообложению
09.06.2015
