Вопрос: По результатам выездной налоговой проверки в отношении организации-налогоплательщика принято решение о привлечении к ответственности, доначислении сумм неуплаченных налогов и начислении пеней, апелляционная жалоба организации на это решение не была удовлетворена. На основании данного решения налогоплательщику было выставлено требование (п. 5 ст. 69 НК РФ). Требование не было исполнено в установленный срок, и налоговым органом было принято решение о взыскании доначисленных сумм за счет денежных средств в банке, а также решение о приостановлении операций по счету (п. 8 ст. 46 НК РФ). Организация намерена обратиться в арбитражный суд с требованием о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности и заявить ходатайство о принятии обеспечительных мер, чтобы приостановление операций по счету было отменено (ч. 3 ст. 199 АПК РФ). Верно ли, что нужно просить суд приостановить действие именно решения о привлечении к ответственности, если приостановление операций по счету оформлялось отдельным решением?
Ответ: По нашему мнению, принятие судом обеспечительных мер в отношении решения о привлечении к ответственности не является основанием для отмены приостановления операций по счетам в банке, принятого для обеспечения решения о взыскании налогов (пеней, штрафов). Решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке является самостоятельным ненормативным актом налогового органа, для которого предусмотрен определенный порядок вынесения. Однако имеется судебная практика с другой позицией.
Обоснование: В силу п. 1 ст. 76 Налогового кодекса РФ приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней и (или) штрафа, если иное не предусмотрено п. 3 данной статьи (в связи с непредставлением налогоплательщиком-организацией налоговой декларации) и пп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ (в качестве обеспечительной меры для исполнения решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности).
Следовательно, п. 1 ст. 76 НК РФ устанавливает несколько оснований для приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и применение этой обеспечительной меры в каждом из установленных случаев имеет особенности, изложенные в п. п. 2 и 3 ст. 76 и пп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ.
Согласно разъяснениям, приведенным в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.12.2012 N 10765/12 по делу N А64-6176/2011, в соответствии с п. 2 ст. 76 НК РФ решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке (для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней и (или) штрафа) принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, направившим требование об уплате налога, пеней и (или) штрафа, в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией этого требования. При этом решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может быть принято не ранее вынесения решения о взыскании налога, что согласуется с положениями п. 8 ст. 46 НК РФ, которой налоговым органам предоставлено право для обеспечения исполнения именно этого решения приостановить в порядке и на условиях, установленных ст. 76 НК РФ, операции по счетам налогоплательщика в банке.
Также в Постановлении Президиума ВАС РФ N 10765/12 по делу N А64-6176/2011 указано, что приостановление операций по счетам в банке, в соответствии со ст. 76 НК РФ, может быть применено только после вступления в силу решения о привлечении к ответственности или решения об отказе в привлечении к ответственности, выставления на его основании требования, неисполнения требования и вынесения решения о взыскании налога, пеней, штрафа (ст. ст. 46, 70 НК РФ) — в целях обеспечения исполнения последнего.
Таким образом, решение о приостановлении операций по счетам в банке, принятое в соответствии с п. 2 ст. 76 НК РФ, обеспечивает исполнение именно решения о взыскании, а с решением о привлечении к ответственности связано косвенно.
В случае обращения в арбитражный суд с требованием о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности при наличии оснований, предусмотренных ч. 2 ст. 90 Арбитражного процессуального кодекса РФ, организация может заявить ходатайство о принятии обеспечительных мер, предусмотренных ч. 3 ст. 199 АПК РФ, а именно о приостановке действия оспариваемого акта, решения.
Согласно разъяснениям, приведенным в п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 55 «О применении арбитражными судами обеспечительных мер», приостановление акта, решения государственного или иного органа, должностного лица не влечет их недействительности. Под приостановлением действия ненормативного правового акта, решения согласно ч. 3 ст. 199 АПК РФ в качестве обеспечительной меры понимается запрет исполнения действий, предусмотренных данным актом, решением. Если действия, предусмотренные ненормативным правовым актом, решением, уже исполнены либо их исполнение началось (внесены изменения в публичный реестр, списаны средства со счета и т.п.), судам необходимо выяснять, насколько испрашиваемая обеспечительная мера фактически исполнима и эффективна, а также оценивать, насколько непринятие таких мер может привести к причинению значительного ущерба заявителю, затруднит или сделает невозможным исполнение судебного акта.
Решением о привлечении к ответственности организации исполнение действия по приостановлению операций по счетам в банке не предусмотрено. Взыскание налога (пеней, штрафов) и приостановление операций по счетам оформлялись отдельными решениями.
Решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, хотя и принимается в обеспечение исполнения соответствующего решения инспекции, является самостоятельным ненормативным актом налогового органа, для которого предусмотрен определенный порядок вынесения. По нашему мнению, действие данного ненормативного акта не приостанавливается в связи с приостановлением действия решения о привлечении к налоговой ответственности в результате принятия арбитражным судом обеспечительных мер.
Кроме того, согласно п. 9.1 ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке отменяется в случаях, указанных в п. п. 3.1, 7 — 9 ст. 76 и в п. 10 ст. 101 НК РФ, а также по основаниям, предусмотренным иными федеральными законами.
Вместе с тем имеется судебная практика с другой позицией. Например, в Постановлении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2010 по делу N А12-4937/2010 рассмотрена ситуация, когда определением суда были приостановлены исполнение решения о привлечении к ответственности, а также требования по уплате налогов, пеней, штрафов. На основании данного определения налоговый орган приостановил исполнение требования и решения о взыскании, однако блокировку счета не отменил. Как указал суд, запрет налоговому органу до рассмотрения дела по существу принимать меры к исполнению оспариваемого решения о привлечении к ответственности свидетельствует о необходимости приостановления налоговым органом всех мероприятий, направленных на исполнение этого решения.
Ю.С.Мерзликин
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
15.06.2015
