Вопрос: Российские организации А и Б владеют иностранной организацией В в доле 50% каждая. При этом организация А является единственным участником организации Б. В 2015 г. организации-учредители приняли решение о ликвидации иностранной организации В до 1 января 2017 г., при этом имущество будет распределено в равных долях, то есть пропорционально долям участия учредителей.
Согласно нормам соглашения об избежании двойного налогообложения между Россией и страной регистрации организации В поступления в виде имущества, полученного при ликвидации дочерней организации, квалифицируются как прочие (иные) доходы, а не дивиденды.
Каким образом облагается налогом на прибыль в России доход российских организаций — учредителей в виде имущества ликвидируемой иностранной организации?
Ответ: Если обе организации А и Б владеют иностранной организацией В в доле 50% каждая, при этом организация А является единственным участником организации Б, то при ликвидации организации в период с 1 января 2015 г. по 1 января 2017 г. и распределении имущества ликвидируемой организации организация А будет являться контролирующим лицом в отношении иностранной организации и доход в виде стоимости имущества, которое она получит, не будет облагаться налогом на прибыль организаций.
Если ликвидация произойдет в 2015 г. и организация самостоятельно не признает себя контролирующим лицом для осуществления контроля над такой организацией в своих интересах, то полученные ею доходы, согласно п. 2 ст. 277 Налогового кодекса РФ, будут облагаться налогом на прибыль организаций в части, превышающей сумму фактической оплаты доли в организации В, по ставке 20%.
Обоснование: Общий порядок налогообложения налогом на прибыль дохода в виде стоимости имущества, полученного учредителями при ликвидации предприятия, установлен в п. 2 ст. 277 НК РФ.
Согласно общему порядку при распределении имущества ликвидируемой организации доходы участников ликвидируемой организации определяются как разница между рыночной ценой получаемого ими имущества (имущественных прав) и фактически оплаченной участниками этой организации стоимости долей.
Однако п. 2.2 ст. 277 НК РФ (который введен п. 14 ст. 2 Федерального закона от 24.11.2014 N 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)» (далее — Закон N 376-ФЗ) и применяется в период с 1 января 2015 г. до 1 января 2017 г.), устанавливает специальный порядок налогообложения доходов участников иностранной организации. Согласно данному специальному порядку доходы контролирующего лица — участника при ликвидации контролируемой иностранной компании не включаются в налоговую базу контролирующего лица.
Исходя из положений п. п. 1, 3 ст. 25.13 НК РФ контролируемой иностранной компанией признается иностранная организация, которая не признается налоговым резидентом РФ и контролирующим лицом которой являются организация и (или) физическое лицо, признаваемые налоговыми резидентами РФ.
При этом контролирующим лицом иностранной организации признаются следующие лица:
1) физическое или юридическое лицо, доля участия которого в этой организации составляет более 25%;
2) физическое или юридическое лицо, доля участия которого в этой организации составляет более 10%, если доля участия всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации, в этой организации составляет более 50%.
Однако до 1 января 2016 г. признание лица контролирующим лицом в соответствии с п. 3 ст. 25.13 части первой НК РФ осуществляется в случае, если доля участия этого лица в организации (для физических лиц — совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 50% (ч. 1 ст. 3 Закона N 376-ФЗ).
Следовательно, организация А будет являться контролирующим лицом по отношению к организации В. Доля участия организации А в организации В, в соответствии с положениями п. 5 ст. 25.13 и п. 3 ст. 105.2 НК РФ, определяется как:
доля участия = 50% + 100% x 50% = 100%.
Эта величина более 50%.
В таком случае все имущество, которое получит организация А, не будет облагаться налогом на прибыль.
В отношении дохода организации Б возможны два варианта.
1. Если ликвидация произойдет в 2015 г., то в соответствии с положениями ч. 1 ст. 3 Закона N 376-ФЗ организация Б не будет являться контролирующим лицом для организации В, поскольку ее доля прямого участия составляет 50%, но не более. Полученные ею доходы согласно п. 2 ст. 277 НК РФ будут облагаться налогом на прибыль организаций в части, превышающей сумму фактической оплаты доли в организации В, по ставке 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ).
2. Если ликвидация произойдет в 2016 г. или если организация Б в соответствии с положениями п. 6 ст. 25.13 НК РФ самостоятельно признает себя контролирующим лицом в отношении организации В на основании фактического осуществления контроля над такой организацией в своих интересах и уведомит налоговый орган об этом, то доходы, полученные организацией Б при ликвидации организации В, также не будут подлежать налогообложению.
Кроме того, с учетом особенностей определения стоимости передаваемого имущества, установленных п. 2.2 ст. 277 НК РФ, возможно учесть стоимость имущества организации В, передаваемого в неденежной форме, в учете организации А (и организации Б, если она будет являться контролирующим лицом и к ней будут применимы положения данного пункта). Учет стоимости полученного имущества необходим, так как при совершении дальнейших операций с этим имуществом (имущественными правами) целесообразно учитывать стоимость данного имущества в составе расходов.
А.В.Москаленко
Первый Дом Консалтинга «Что делать Консалт»
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
17.06.2015
