Вопрос: Правомерен ли отказ налогового органа в применении освобождения от налогообложения НДС, предусмотренного пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, в связи с тем что покупатель лома и отходов драгоценных металлов сам непосредственно не осуществляет их переработку и аффинаж (покупатель осуществляет сбор, хранение, транспортировку, дальнейшую перепродажу лома и отходов организациям, осуществляющим производство драгоценных металлов и аффинажа)?
Ответ: Исходя из позиции Минфина России отказ налогового органа в применении освобождения от налогообложения, предусмотренного пп. 9 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, является правомерным в том случае, если покупатель лома и отходов драгоценных металлов сам непосредственно не осуществляет их переработку и аффинаж. Иную точку зрения налогоплательщику, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке.
Обоснование: Согласно пп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
В силу п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.
В соответствии с пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по реализации на территории Российской Федерации лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).
Изложенное позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик имеет право применить льготу, предусмотренную пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ при условии, что реализованные им лом и отходы будут направлены на производство драгоценных металлов и аффинаж.
В соответствии с абз. 9 — 10 ст. 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» производством драгоценных металлов признается извлечение драгоценных металлов из добытых комплексных руд, концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, а также из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы; аффинаж драгоценных металлов. Аффинажем драгоценных металлов признается процесс очистки извлеченных драгоценных металлов от примесей и сопутствующих компонентов, доведение драгоценных металлов до соответствия их обязательным требованиям, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации о техническом регулировании.
По мнению Минфина России, вышеуказанные операции освобождаются от налогообложения только в том случае, если указанные лом и отходы реализуются организации, непосредственно осуществляющей производство и (или) аффинаж драгоценных металлов (Письма Минфина России от 02.05.2012 N 03-07-05/11, от 09.08.2010 N 03-07-11/350, от 27.06.2007 N 03-07-11/200).
Из Письма УМНС России по г. Москве от 02.07.2004 N 24-11/43856 следует, что в целях применения пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ условие о реализации лома и отходов, содержащих драгоценные металлы для последующего производства драгоценных металлов и аффинажа, должно быть отражено непосредственно в договорах, заключаемых налогоплательщиком.
Вместе с тем арбитражные суды придерживаются иного подхода: условием освобождения от НДС по смыслу закона является не сама по себе реализация непосредственно организации-покупателю лома и отходов драгоценных металлов, имеющей право осуществлять производство и аффинаж драгоценных металлов, а реализация для производства драгоценных металлов и аффинажа. Налогоплательщик имеет право применить льготу, предусмотренную пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ при условии, что реализованные им лом и отходы в конечном счете направлены на производство драгоценных металлов и аффинаж. Реализация лома и отходов драгоценных металлов организации, не имеющей права осуществлять производство и аффинаж драгоценных металлов, в целях последующей переработки, извлечения и производства драгоценных металлов и аффинажа подлежит освобождению от НДС. В Постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2015 по делу N А60-41079/2014 судьи посчитали обоснованным использование обществом освобождения от налогообложения операций по реализации лома и отходов драгоценных металлов на основании пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, отклонив доводы налогового органа о том, что реализация указанного сырья была произведена предприятию, не занимающемуся производством драгоценных металлов и аффинажем, что подобное освобождение может быть предоставлено только в отношении реализации отходов непосредственно лицу, осуществляющему их переработку. Суд указал, что данные доводы инспекции основаны на неверном толковании законодательства, подобной императивной нормы ст. 149 НК РФ не содержит. В целях применения пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ необходимы наличие у субъекта налогообложения документов, свидетельствующих о правомочиях на реализацию данного сырья, и доказательства реализации именно для производства драгоценных металлов и аффинажа.
Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Московского округа от 17.12.2008 N КА-А40/11697-08 по делу N А40-22712/08-151-61, от 31.10.2008 N КА-А40/10352-08 по делу N А40-23308/08-151-63, ФАС Уральского округа от 16.11.2005 N Ф09-4575/05-С2 по делу N А76-11583/05.
В свою очередь организация, осуществляющая деятельность по сбору, хранению, транспортировке, реализации сырья, содержащего драгоценные металлы, для дальнейшей переработки и аффинажа, по мнению арбитражных судов, также вправе воспользоваться освобождением от налогообложения на основании пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.07.2008 N А78-5780/07-С3-11/275-Ф02-2913/08 по делу N А78-5780/07-С3-11/275).
М.И.Дедусова
Консалтинговая группа «ТаксАртГрупп»
03.07.2015
