Вопрос: Обязательство по поставке предварительно оплаченных (в марте 2014 г.) товаров новировано (в мае 2015 г.) в заемное обязательство. Как поставщику отразить подлежащий возврату НДС в декларации, если соглашением о новации предусмотрен график погашения займа в течение пяти месяцев (мая — сентября 2015 г.)?
Ответ: Если обязательство по поставке предварительно оплаченных (в марте 2014 г.) товаров новировано (в мае 2015 г.) в заемное обязательство с графиком погашения займа в течение пяти месяцев (мая — сентября 2015 г.), то, по нашему мнению, поставщик должен отразить сумму излишне перечисленного «авансового» НДС в части «Налоговые вычеты» по строке 120 разд. 3 налоговой декларации по НДС за II квартал 2015 г. То есть тогда, когда будет подписано соглашение о новации (а не в момент возврата займа).
Обоснование: Суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, подлежат вычетам в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей (абз. 2 п. 5 ст. 171 Налогового кодекса РФ).
Верховный Суд РФ в Определении от 19.03.2015 по делу N 310-КГ14-5185, А48-3437/2013 подчеркнул: целью соглашения о новации (что следует из ст. 414 Гражданского кодекса РФ) является прекращение существующего между сторонами обязательства и установление между теми же сторонами иного обязательства. Прекращение обязательства означает, что первоначальная юридическая связь между сторонами, выраженная в конкретном обязательстве, утрачивается и возникает новое обязательство.
Иными словами, с момента подписания соглашения о новации денежные средства, которые новированы в заем, не являются авансовыми и (с учетом пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ) не образуют налоговую базу в целях исчисления НДС. С этого момента исчисленная ранее к уплате в бюджет сумма НДС с полученных авансовых платежей является излишне уплаченным налогом и подлежит возврату.
При этом вывод о возникновении у налогоплательщика права на вычет НДС, уплаченного в бюджет с полученной предоплаты, только после возврата заемных средств противоречит ст. ст. 146, 149 и 171 НК РФ.
Таким образом, после проведения в учете операции по новированию обязательства по поставке товаров в заемное обязательство (бухгалтерская запись по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам») налогоплательщик вправе заявить вычет излишне уплаченного налога («авансового» НДС). Для этих целей «авансовый» счет-фактуру, зарегистрированный ранее в книге продаж (п. п. 3 и 17 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Приложением N 5 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость»), надо зарегистрировать в книге покупок (п. 22 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Приложением N 4 к Постановлению Правительства РФ N 1137). Форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядок ее заполнения утверждены Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@. В п. 38.8 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость указано, что суммы налога, принимаемые к вычету налогоплательщиком-продавцом, в случаях, предусмотренных п. 5 ст. 171 НК РФ, необходимо отражать в разд. 3 по строке 120 (графа 3) декларации по НДС.
Таким образом, сумма «авансового» НДС, исчисленная и уплаченная в бюджет по результатам I квартала 2014 г., подлежит вычету — ее отражают в графе 3 строки 120 разд. 3 декларации за II квартал 2015 г.
С.Н.Зайцева
Консалтинговая группа «Аюдар»
08.07.2015
