Вопрос: Американская организация — производитель программного обеспечения (доверитель) заключила с российской организацией (поверенным) договор представительства на территории РФ. При этом сама иностранная организация не имеет постоянного представительства на территории РФ.
Договором представительства и выданной доверенностью предусмотрено, что поверенный проводит расследования и выявляет нарушителей авторских прав в интересах производителя программного обеспечения (доверителя), подписывает от его имени мировые соглашения с третьими лицами, участвует в судебных заседаниях и прочее, а также получает денежные компенсации за нарушения авторских прав на свой банковский счет (по решению суда и в рамках мировых соглашений).
Возникает ли обязанность налогового агента по налогу на прибыль у российской организации (поверенного) при перечислении денежных средств в адрес американской организации (доверителя) при условии, что поверенный применяет УСН?
Ответ: Российская организация (поверенный), заключившая с американской организацией (доверителем) договор представительства на территории РФ (иностранная организация не имеет постоянного представительства на территории РФ), является источником выплаты дохода для доверителя (США) и будет обязана при выплате доверителю дохода в виде компенсации за нарушения авторских прав определить сумму налога на прибыль, удержать эту сумму из доходов иностранной организации и перечислить налог в бюджетную систему Российской Федерации, то есть исполнить обязанности налогового агента по налогу на прибыль в случае, если доверитель не подтвердит факта своего постоянного местонахождения на территории США.
Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 971 Гражданского кодекса РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.
При этом ст. 974 ГК РФ предусматривает, что поверенный обязан:
— лично исполнять данное ему поручение, за исключением случаев, указанных в ст. 976 ГК РФ;
— сообщать доверителю по его требованию все сведения о ходе исполнения поручения;
— передавать доверителю без промедления все полученное по сделкам, совершенным во исполнение поручения;
— по исполнении поручения или при прекращении договора поручения до его исполнения без промедления возвратить доверителю доверенность, срок действия которой не истек, и представить отчет с приложением оправдательных документов, если это требуется по условиям договора или характеру поручения.
Доверитель обязан выдать поверенному доверенность на совершение юридических действий, предусмотренных договором поручения (п. 1 ст. 975 ГК РФ).
Исходя из условий рассматриваемого вопроса доверитель — американская организация, производитель программного обеспечения, а поверенный — организация (РФ), которая по поручению доверителя проводит расследования и выявляет нарушителей авторских прав в интересах производителя программного обеспечения (доверителя).
Пунктом 3 ст. 1252 ГК РФ предусмотрено, что в случаях, предусмотренных ГК РФ для отдельных видов результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, при нарушении исключительного права правообладатель вправе вместо возмещения убытков требовать от нарушителя выплаты компенсации за нарушение указанного права. Компенсация подлежит взысканию при доказанности факта правонарушения. При этом правообладатель, обратившийся за защитой права, освобождается от доказывания размера причиненных ему убытков.
В рассматриваемой ситуации российскому поверенному поручено оказывать представительские услуги: подписание от имени клиента (доверителя) мировых соглашений с третьими лицами, проведение расследований, участие в судебных заседаниях и прочее, а также получение денег (компенсации за нарушения авторских прав) на свой банковский счет (по решению суда и в рамках мировых соглашений).
Впоследствии денежные средства (компенсации), поступающие от нарушителей авторских прав на счет поверенного (РФ), перечисляются (выплачиваются) поверенным иностранной организации (доверителю).
Согласно положениям ст. 24 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
В соответствии с п. 4 ст. 286 гл. 25 НК РФ иностранная организация, которая получает доходы от источников в РФ, не связанные с постоянным представительством в РФ, является плательщиком налога на прибыль, при этом обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога в бюджет возлагается на российскую организацию, выплачивающую доход, которая признается налоговым агентом.
Перечень видов доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ, относящихся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежащих обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов, указан в п. 1 ст. 309 НК РФ.
Согласно пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ доходы иностранной организации от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. В частности, к таким доходам относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса.
Однако понятие «источник дохода» в НК РФ не раскрыто. Вместе с тем п. 2 ст. 11 НК РФ определено, что под источником выплаты доходов налогоплательщику понимается организация или физическое лицо, от которых налогоплательщик (в данном случае иностранная организация) получает доход. На наш взгляд, под источником дохода налогоплательщика в контексте пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ следует понимать российскую организацию, которая оказывает услуги представителя (поверенного) и совершает действия, предусмотренные выданной ей доверенностью.
Из условий рассматриваемого вопроса следует, что организация-поверенный (РФ) применяет упрощенную систему налогообложения.
Согласно п. 5 ст. 346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.
При этом в соответствии со ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
В отношениях между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки действует Договор от 17.06.1992 «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал» (далее — Договор).
Статьей 12 указанного Договора предусмотрено, что доходы от авторских прав и лицензий, получаемые лицом с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве, которое имеет на них фактическое право, облагаются налогом только в этом государстве (п. 1 ст. 12 Договора). При этом термин «доходы от авторских прав и лицензий» при использовании в настоящей статье означает платежи любого вида, полученные в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права использования авторских прав на любое произведение литературы, искусства и науки, включая кинофильмы и записи для радиовещания и телевидения и видеокассеты, компьютерной программы, любого патента, товарного знака, чертежа или модели, схемы, секретной формулы или процесса, или за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта («ноу-хау») (п. 2 ст. 12 Договора).
При этом в соответствии с п. 1 ст. 312 НК РФ для применения положений международного договора иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.
При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, указанного выше подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты.
При этом следует отметить, что, если в предоставленном подтверждении не указан период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, считается, что оно относится к календарному году, в котором выдано (Письма Минфина России от 12.04.2012 N 03-08-05/1, от 01.04.2009 N 03-08-05).
Таким образом, поверенный (российская организация) является источником выплаты дохода для доверителя (США) и будет обязан при выплате доверителю дохода от авторских прав, в виде компенсации, определить сумму налога, удержать эту сумму из доходов иностранной организации и перечислить налог в бюджетную систему Российской Федерации, то есть исполнить обязанности налогового агента по налогу на прибыль в случае, если доверитель не представит факта своего постоянного местонахождения на территории США.
Е.В.Пшеничная
ООО «ИК Ю-Софт»
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
13.07.2015
