Вопрос: Организация, осуществляющая производство, переработку и реализацию сельхозпродукции, приобрела посевы озимых, осуществляла их выращивание. Может ли учитываться выручка от реализации собранного урожая озимой пшеницы и ячменя из приобретенных посевов в качестве дохода от реализации сельхозпродукции в целях определения права на применение ЕСХН?
Ответ: Принимая во внимание арбитражную практику, выручка от реализации озимой пшеницы и ячменя, выращенных из приобретенных посевов, может учитываться в составе доходов от реализации сельскохозяйственной продукции в целях определения права на применение ЕСХН.
Обоснование: Порядок применения системы налогообложения в виде ЕСХН регулируется гл. 26.1 Налогового кодекса РФ.
Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 05.03.2009 N 380-О-О круг плательщиков ЕСХН определен в п. 1 ст. 346.2 НК РФ: ими признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН.
Понятие сельскохозяйственных товаропроизводителей раскрывается в п. 2 ст. 346.2 НК РФ — это организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%.
При этом к сельскохозяйственной продукции п. 3 ст. 346.2 НК РФ в целях его гл. 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)» относит продукцию растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукцию животноводства (в том числе полученную в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301.
В Общероссийском классификаторе продукции ОК 005-93 зерновые озимые культуры (код 97 1100) отнесены к продукции растениеводства сельского и лесного хозяйства.
При этом действующее законодательство не предусматривает для получения статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя обязанности участия организации во всех циклах технологического процесса выращивания сельскохозяйственных культур для признания его сельскохозяйственным товаропроизводителем.
Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 28.12.2010 N 9534/10 сформирована общая правовая позиция, согласно которой положения гл. 26.1 НК РФ не исключают возможности применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, в случае если выполнение работ на отдельных этапах производства сельскохозяйственной продукции осуществляется налогоплательщиком с привлечением иных организаций путем заключения с ними договоров подряда, возмездного оказания услуг либо договоров о совместной деятельности.
Противоположный подход, согласно которому доход от реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной организацией с участием иных лиц, исключается из расчета установленной п. 2 ст. 346.2 НК РФ доли дохода, дающей право на применение системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, влечет неоправданное ограничение организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции в кооперации с иными лицами, в праве на применение указанного специального налогового режима. Подобная дифференциация в зависимости от способа ведения деятельности по производству сельскохозяйственной продукции носит произвольный характер и не основана на положениях НК РФ.
В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 26.06.2014 по делу N А25-1360/2013 судьи отклонили доводы инспекции о том, что налогоплательщик перестал отвечать критериям сельскохозяйственного товаропроизводителя ввиду участия его не во всех циклах технологического процесса возделывания сельскохозяйственных культур после приобретения незавершенного производства (посевов озимой пшеницы) у сторонней организации.
Как указал суд, факт приобретения налогоплательщиком посевов озимой пшеницы и ячменя, находящихся на ранее арендованных им земельных участках, по договору купли-продажи незавершенного сельскохозяйственного производства не лишает налогоплательщика статуса сельскохозяйственного производителя.
Пункт 2 ст. 346.2 НК РФ, ст. 3 Федерального закона от 29.12.2006 N 264-ФЗ «О развитии сельского хозяйства» не содержат ограничений при производстве и реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной налогоплательщиком с использованием услуг производственного характера, оказываемых на платной основе сторонними организациями, а также не определяют способ осуществления налогоплательщиком соответствующих сельхозработ (собственной техникой, производственными мощностями или с привлечением сторонних организаций).
При этом судом было учтено, что после приобретения незавершенного сельскохозяйственного производства (посевов) налогоплательщик занимался выращиванием приобретенных посевов (осуществлял агротехнические мероприятия в виде внесения удобрений, обработки посевов средствами защиты растений, пестицидами и фунгицидами для борьбы с сорняками и предотвращения корневых гниений, вел наблюдение и мониторинг роста растений, производил отбор проб для определения качества и биологической урожайности, реализовывал противопожарные мероприятия на полях и т.д.). В процессе указанной деятельности посевы озимой пшеницы и ячменя изменяли свои характеристики, в том числе налив, вес, качество и другие. Налогоплательщик самостоятельно собрал урожай озимой пшеницы и ячменя на приобретенных площадях, осуществлял транспортировку собранного урожая до мест хранения и т.д.
С учетом изложенного суд пришел к выводу, что налогоплательщик отвечал признакам сельскохозяйственного товаропроизводителя, и доходы, полученные им от реализации озимых, могут быть отнесены к числу доходов от реализации сельскохозяйственной продукции.
Хотя в данном судебном акте был рассмотрен спор о правомерности применения льготных ставок по налогу на прибыль, предусмотренных ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (утратила силу с 01.01.2013), полагаем, данные выводы могут быть применены при определении права на применение ЕСХН.
М.И.Дедусова
Консалтинговая группа «ТаксАртГрупп»
15.07.2015
