Вопрос: Организация применяет общую систему налогообложения. Во II квартале 2015 г. произошла отгрузка товара на экспорт в Армению. Контракт заключен в долларах США. Расчеты будут производиться в рублях (оплата после отгрузки). Каков порядок выписки счета-фактуры со ставкой 0 процентов по данной операции? Как правильно отразить этот счет-фактуру в книге продаж? На какую дату сформировать налоговую базу по НДС — на дату отгрузки или на дату заявления, полученного от армянского контрагента о ввозе товаров? Каков порядок отражения данного счета-фактуры в декларации по НДС?
Ответ: При отгрузке товара в Армению российская организация обязана выставить армянскому покупателю счет-фактуру по ставке НДС 0 процентов (п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ) в рублях по курсу доллара США на дату отгрузки. Отгрузку товара в Армению подтверждает товарно-транспортная накладная или международная товарно-транспортная накладная (CMR) при самовывозе товара армянским контрагентом. Заявление о ввозе товаров на территорию Армении не является документом, на основании которого можно выписать счет-фактуру. Регистрация счета-фактуры в книге продаж производится в том налоговом периоде, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ и подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога. Указанный счет-фактура подлежит также отражению в декларации по налогу на добавленную стоимость. Счет-фактура по экспорту в Армению отражается в разд. 4 декларации по НДС за налоговый период, в котором собраны документы. В данной ситуации необходимо представить в налоговую инспекцию декларацию вместе с пакетом подтверждающих документов. Помимо этого, указанный счет-фактура должен быть отражен в разд. 9 «Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период» декларации.
Обоснование: Применение косвенных налогов в торговых отношениях государств — членов ЕАЭС производится в соответствии с Договором о Евразийском экономическом союзе (подписан в г. Астане 29.05.2014) и Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее — Протокол), являющимся Приложением N 18 к указанному Договору.
Согласно п. 3 разд. II «Порядок применения косвенных налогов при экспорте товаров» Протокола при экспорте товаров с территории одного государства — члена ЕАЭС на территорию другого государства — члена ЕАЭС налогоплательщиком государства — члена ЕАЭС, с территории которого вывезены товары, применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость.
При отгрузке товара в Армению российская организация обязана выставить армянскому покупателю счет-фактуру по ставке НДС 0 процентов (п. 3 ст. 168 НК РФ) и оформить отгрузочные документы (ч. 3 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Счет-фактуру на отгрузку со ставкой 0 процентов армянскому покупателю необходимо выписать не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара.
Минфин России неоднократно разъяснял, что при расчетах в рублях первичные учетные документы должны составляться в рублях (Письма от 17.07.2007 N 03-03-06/2/127, от 06.03.2001 N 04-02-05/1/47).
Принимая во внимание разъяснения финансового ведомства, необходимо обеспечить, чтобы при расчетах в рублях в первичных учетных документах стоимостные показатели были выражены в рублях.
Наименование валюты является обязательным реквизитом счета-фактуры (пп. 6.1 п. 5, пп. 4.1 п. 5.1 ст. 169 НК РФ).
Наименование валюты и ее цифровой код, согласно Общероссийскому классификатору валют ОК (МК (ИСО 4217) 003-97) 014-2000 (утв. Постановлением Госстандарта России от 25.12.2000 N 405-ст), указываются в строке 7 счета-фактуры (пп. «м» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Правила заполнения счета-фактуры)).
Так, при выставлении счета-фактуры в российской валюте строку 7 счета-фактуры нужно заполнить следующим образом: «Российский рубль, 643».
Если же обязательство по оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав предусмотрено договором в иностранной валюте или в условных единицах, а расчеты производятся в рублях, счет-фактура выставляется в валюте РФ (пп. «м» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, см. также Письма Минфина России от 06.07.2012 N 03-07-15/70 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 12.09.2012 N АС-4-3/15209@), от 15.02.2012 N 03-07-11/45, от 15.02.2012 N 03-07-11/46, от 13.02.2012 N 03-07-11/37, от 02.02.2012 N 03-07-11/28).
При реализации товаров на экспорт на территорию Армении налогообложение НДС производится по нулевой ставке при условии, если организация в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров подтвердит обоснованность ее применения путем представления в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией документов (их копий), предусмотренных п. 4 Протокола (абз. 1 п. 5 Протокола, п. 1 ст. 165 НК РФ).
Для подтверждения права на применение нулевой ставки при экспорте в ЕАЭС налогоплательщик вправе представить любой из документов (пп. 3 п. 4 Протокола):
— заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (далее — заявление о ввозе);
— перечень таких заявлений.
В настоящее время в странах ЕАЭС применяется форма заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, приведенная в Приложении 1 к Протоколу от 11.12.2009 «Об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств — членов Евразийского экономического союза об уплаченных суммах косвенных налогов», с учетом изменений, внесенных Протоколом об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств — членов Таможенного союза об уплаченных суммах косвенных налогов от 11 декабря 2009 года, подписанным в г. Москве 08.10.2014.
Форма перечня заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, Порядок ее заполнения и формат представления в электронном виде утверждены п. 1 Приказа ФНС России от 06.04.2015 N ММВ-7-15/139@ и действуют с 4 мая 2015 г.
Таким образом, заявление о ввозе не является документом, на основании которого можно выписать счет-фактуру. Отгрузку товара в Армению подтверждает товарно-транспортная накладная или международная товарно-транспортная накладная (CMR) при самовывозе товара армянским контрагентом.
Счет-фактуру по отгруженному товару на экспорт в Армению необходимо зарегистрировать в книге продаж в следующем порядке.
Порядок регистрации счетов-фактур в книге продаж регламентируется разд. II «Правила ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость» Приложения N 5 к Постановлению Правительства РФ N 1137 (далее — Правила). Специального порядка регистрации счетов-фактур при экспортных операциях Правилами не предусмотрено. Поэтому необходимо руководствоваться общими правилами, которые заключаются в следующем:
— регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство (п. 2 Правил);
— регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры (в том числе корректировочные) во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость в соответствии с НК РФ (абз. 1 п. 3 Правил);
— в книге продаж регистрируются счета-фактуры независимо от даты их выставления покупателям и от даты их получения покупателями (абз. 2 п. 3 Правил).
Таким образом, регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в том налоговом периоде, когда возникает обязанность по исчислению НДС.
В соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по экспортным операциям является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ и подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога. При этом документы, подтверждающие экспорт, представляются в налоговый орган в срок не позднее 180 календарных дней считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта (п. 9 ст. 165 НК РФ).
С учетом вышеизложенного в случае сбора налогоплательщиком документов до истечения 180 дней счета-фактуры, выставленные при осуществлении операций по реализации товаров на экспорт, подлежат регистрации в книге продаж в последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов.
В случае если полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, не собран на 181-й календарный день считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, момент определения налоговой базы по таким операциям определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ. При этом счета-фактуры должны быть зарегистрированы в книге продаж в том налоговом периоде, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров. В этом случае налогоплательщику необходимо оформить дополнительный лист к книге продаж в соответствии с разд. IV Приложения N 5 к Постановлению Правительства РФ N 1137.
Указанный счет-фактура подлежит также отражению в декларации по налогу на добавленную стоимость.
Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ (далее — Порядок), установлено отражение в разд. 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена» указанной налоговой декларации кодов операций, предусмотренных Приложением N 1 к Порядку. При этом по каждому коду операции в указанном разделе налоговой декларации по НДС отражаются показатели налоговой базы, налоговых вычетов, сумм налога по соответствующим операциям.
Счет-фактура по экспорту в Армению отражается в разд. 4 декларации по НДС за налоговый период, в котором собраны документы (абз. 17 п. 3 Порядка). В данной ситуации необходимо представить в налоговую инспекцию декларацию вместе с пакетом подтверждающих документов (п. 7 ст. 6.1, п. 10 ст. 165, п. 9 ст. 167, п. 5 ст. 174 НК РФ).
Помимо этого, указанный счет-фактура должен быть отражен в разд. 9 «Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период» декларации. Данный раздел заполняется налогоплательщиками (налоговыми агентами) во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость в соответствии с НК РФ.
Таким образом, при отгрузке товара в Армению российская организация обязана выставить армянскому покупателю счет-фактуру по ставке НДС 0 процентов (п. 3 ст. 168 НК РФ) в рублях по курсу доллара США на дату отгрузки. Отгрузку товара в Армению подтверждает товарно-транспортная накладная или международная товарно-транспортная накладная (CMR) при самовывозе товара армянским контрагентом. Заявление о ввозе товаров на территорию Армении не является документом, на основании которого можно выписать счет-фактуру. Регистрация счета-фактуры в книге продаж производится в том налоговом периоде, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ и подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога. Указанный счет-фактура подлежит также отражению в декларации по налогу на добавленную стоимость. Счет-фактура по экспорту в Армению отражается в разд. 4 декларации по НДС за налоговый период, в котором собраны документы (абз. 17 п. 3 Порядка). В данной ситуации необходимо представить в налоговую инспекцию декларацию вместе с пакетом подтверждающих документов (п. 7 ст. 6.1, п. 10 ст. 165, п. 9 ст. 167, п. 5 ст. 174 НК РФ). Помимо этого, указанный счет-фактура должен быть отражен в разд. 9 «Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период» декларации.
Е.М.Сушонкова
ООО «КОМПЬЮТЕР ИНЖИНИРИНГ»
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
19.07.2015
