Вопрос: Организация — правообладатель товарного знака заключает с клиентами договоры коммерческой концессии, согласно которым клиенты ежемесячно уплачивают роялти. С 2014 г. организация перешла с УСН на ОСН. В декабре 2013 г. (в период применения УСН) клиент внес предоплату за 12 месяцев 2014 г., которая была учтена в доходах при определении налоговой базы по УСН за 2013 г. Учитывается ли сумма предоплаты при исчислении налога на прибыль? Нужно ли ежемесячно оформлять акты по договору коммерческой концессии? С 2015 г. организация планирует вернуться на УСН. Будут ли суммы по актам выполненных работ, оформленным в 2014 г. по предоплате, полученной в 2013 г. (в период применения УСН), включены в состав дохода, который не должен превышать 48 015 тыс. руб. (45 млн руб. x 1,067) за девять месяцев 2014 г.?
Ответ: Сумма предоплаты по договору оказания услуг, учтенная в составе доходов для целей налогообложения налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, не учитывается при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за налоговый период, в котором соответствующие услуги были фактически оказаны. Обязанность оформления актов по договору коммерческой концессии, а также периодичность их оформления определяются указанным договором. Суммы по актам выполненных работ, оформленным в 2014 г. по предоплате, полученной в 2013 г. (в период применения УСН), не будут учитываться в составе дохода, который не должен превышать 48 015 тыс. руб. за девять месяцев 2014 г., в целях перехода на УСН в 2015 г.
Обоснование: Пунктом 2 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ установлен порядок перехода организаций, применявших УСН, на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.
Указанные налогоплательщики признают в составе доходов доходы в сумме выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в период применения УСН, оплата (частичная оплата) которых не произведена до даты перехода на начисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления.
При этом в НК РФ отсутствуют нормы, обязывающие вышеназванных налогоплательщиков включать в налоговую базу по налогу на прибыль организаций доходы в виде оплаты услуг, которые фактически были оказаны после перехода на общий режим налогообложения, но полностью оплачены в период применения УСН.
Таким образом, доходы от выполнения услуг в период применения общего режима налогообложения не учитываются при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций, если ранее предоплата по договору об оказании услуг была учтена в составе доходов для целей налогообложения налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН.
Согласно положению ст. 1030 Гражданского кодекса РФ вознаграждение по договору коммерческой концессии может выплачиваться пользователем правообладателю в форме фиксированных разовых и (или) периодических платежей, отчислений от выручки, наценки на оптовую цену товаров, передаваемых правообладателем для перепродажи, или в иной форме, предусмотренной договором. Соответственно, обязанность оформления актов по договору коммерческой концессии, необходимых для расчета суммы вознаграждения (в случаях, если оно выплачивается не в форме фиксированных платежей), а также периодичность их оформления определяются указанным договором.
Согласно п. 2 ст. 346.12 НК РФ организация имеет право перейти на УСН, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает уведомление о переходе на УСН, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 48 015 тыс. руб. (с учетом коэффициента-дефлятора в размере 1,067).
Таким образом, учитывая, что при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций доходы от выполнения услуг в период применения общего режима налогообложения в рассмотренном выше случае не учитываются, суммы по актам выполненных работ, оформленным в 2014 г. по предоплате, полученной в 2013 г. (в период применения УСН), не будут учитываться в составе дохода, который не должен превышать 48 015 тыс. руб. за девять месяцев 2014 г., в целях перехода на УСН в 2015 г.
С.Б.Пахалуева
Ведущий советник
отдела специальных налоговых режимов
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Минфина России
04.08.2015
