Вопрос: Организация розничной торговли списала товары (продукты питания) с истекшим сроком годности, испорченные во время хранения, в целях налога на прибыль в составе расходов. Налоговые органы в ходе выездной проверки указали на неправомерность данной операции, сославшись на то, что списание товаров может быть учтено только в пределах норм естественной убыли. Правы ли налоговые органы?
Ответ: Позиция налоговых органов о необходимости применения пп. 2 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса РФ (далее — Кодекс) при списании товаров (продуктов питания) с истекшим сроком годности либо испорченных во время хранения, по нашему мнению, неверна. Расходы на списание данных товаров могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Кодекса при условии, что данные расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.
Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Письмо Минфина России от 24.12.2014 N 03-03-06/1/66948 указывает, что согласно п. 4 ст. 5 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 «О защите прав потребителей» (далее — Закон N 2300-1) на продукты питания изготовитель (исполнитель) обязан устанавливать срок годности — период, по истечении которого товар считается непригодным для использования по назначению. В силу п. 5 ст. 5 Закона N 2300-1 продажа товара по истечении установленного срока годности запрещается.
В соответствии с положениями Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» (далее — Закон N 29-ФЗ) некачественные и опасные пищевые продукты, признаваемые таковыми в соответствии с п. 2 ст. 3 Закона N 29-ФЗ, подлежат изъятию, уничтожению или утилизации (ст. ст. 24, 25 Закона N 29-ФЗ).
Учитывая изложенное, полагаем, что стоимость продукции с истекшим сроком годности может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Кодекса при условии, что данные расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.
Достаточным документальным подтверждением понесенных налогоплательщиком расходов на уничтожение продукции с истекшим сроком годности является представление налогоплательщиком следующих документов: актов (журналов) изменения статуса товара, в которых отражены причины отнесения продукции к некачественной (окончание срока годности); актов приемки товаров при их возврате; актов о проведении инвентаризации; актов уничтожения некачественной продукции, в которых содержится информация о наименованиях и количестве уничтоженных товаров, дате уничтожения; выписок из регистров налогового учета по учету товара, списанного в связи с его уничтожением (Постановление ФАС Московского округа от 01.02.2008 N КА-А40/14839-07-2).
В Постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.05.2015 N Ф08-2580/2015 по делу N А32-37604/2014 указывается, что условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, определены ст. 252 Кодекса, при этом в Кодексе не установлена специальная норма относительно возможности учета в расходах стоимости товара, приобретенного для продажи, но не реализованного до истечения срока годности. Довод инспекции о применении в данном случае пп. 2 п. 7 ст. 254 Кодекса о нормирования потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов, произошедших не только от естественной убыли, но и по любой иной причине, противоречит положениям ст. 252, пп. 49 п. 1 ст. 264 Кодекса.
В соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 Кодекса налогоплательщик имеет возможность для включения в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, других расходов, то есть перечень расходов не является закрытым. Данное положение не конкретизировано, что позволяет налогоплательщику учитывать затраты на уничтожение продукции с истекшим сроком годности и испорченной во время хранения в качестве других расходов, связанных с производством и (или) реализацией продукции.
Потери товаров при их реализации не связаны с изменением биологических и (или) физико-химических свойств товаров, а связаны с потерей качества товара вследствие его механического повреждения, нарушения целостности упаковки, утратой товарного вида, истечением срока годности, то есть с иными факторами. Убыль товара в результате его порчи и (или) истечения срока годности не может рассматриваться в качестве естественной.
Таким образом, общество может учесть расходы на списание товаров на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Кодекса как другие экономически обоснованные расходы, связанные с производством и реализацией.
Если общество является организацией розничной торговли и организует свою деятельность путем приобретения товаров у поставщиков с целью их дальнейшей продажи населению, то целью приобретения товаров является получение доходов от их реализации. В силу специфики вида деятельности — розничной торговли продовольственными товарами у общества образуются остатки товаров с истекшим сроком годности и (или) испорченных во время хранения, которые в силу прямого запрета закона не подлежат реализации населению и должны быть уничтожены. При исполнении данных требований закона общество несет соответствующие расходы.
Для документального подтверждения расходов могут применяться инвентаризационные описи, сличительные ведомости по результатам инвентаризации, акты о порче, акты о списании товаров и иные документы.
Е.М.Сушонкова
ООО «КОМПЬЮТЕР ИНЖИНИРИНГ»
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
08.08.2015
