Вопрос: Организация, применяющая общую систему налогообложения, выявила ошибку в применении вычета по НДС в I квартале 2015 г. Указанный вычет организация должна была заявить в IV квартале 2014 г. Для исправления ошибки были представлены в налоговые органы уточненные декларации с начислением НДС за I квартал 2015 г. и возмещением за IV квартал 2014 г. Налоговые органы, приняв уточненные декларации, начислили недоимку за I квартал 2015 г., а возмещение за IV квартал 2014 г. организации не предоставлено до конца проведения камеральной проверки уточненной налоговой декларации. В результате у организации образовалась недоимка, которую налоговые органы требуют уплатить. Правомерны ли требования налоговых органов в указанной ситуации? Нужно ли организации уплатить недоимку и ждать конца камеральной налоговой проверки по возмещению НДС, ведь в таком случае у нее образуется двойная переплата в бюджет?
Ответ: По нашему мнению, действия налоговых органов правомерны. При представлении двух уточненных налоговых деклараций, одна из которых увеличивает налоговую базу по НДС, а другая уменьшает налоговую базу по НДС, момент окончания налоговой проверки может различаться. Уточненная декларация на увеличение суммы НДС может иметь более раннюю дату окончания налоговой проверки, чем уточненная декларация на уменьшение, в связи с чем образуется временной разрыв в оформлении результатов камеральных проверок, которые могут повлечь за собой возникновение обязанности на уплату налога в одном налоговом периоде и уменьшение задолженности в другом налоговом периоде.
Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 81 Налогового кодекса РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном ст. 81 НК РФ.
Письмо ФНС России от 16.07.2013 N АС-4-2/12705 «О рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок» (ред. от 07.04.2015) указывает, что праву налогоплательщика на представление уточненной налоговой декларации корреспондирует полномочие налогового органа на ее проверку. При этом уточненная налоговая декларация может быть представлена до принятия решения по налоговой проверке первичной (предыдущей) налоговой декларации по тому же налогу и за тот же налоговый (отчетный) период. В указанной связи необходимо учитывать, что у налогового органа отсутствует обязанность при принятии решения по результатам данной налоговой проверки учитывать уточненную налоговую декларацию без проверки изменений, внесенных в налоговую декларацию.
Уточненная налоговая декларация проверяется:
1) в рамках камеральной налоговой проверки;
2) в рамках проводимой выездной налоговой проверки (в случае ее представления в рамках соответствующей выездной проверки), за исключением случаев, указанных в п. 3.5 настоящего Письма, либо в рамках вновь назначаемой в соответствии с п. 4 либо п. 10 ст. 89 НК РФ выездной (повторной выездной) налоговой проверки.
В каждом конкретном случае проверка уточненной налоговой декларации проводится индивидуально исходя из содержания внесенных в нее изменений. Проверка уточненной декларации должна быть направлена на максимальное выяснение всех изменений и связанных с ними обстоятельств. При этом необходимо учитывать изменение не только итогового показателя декларации, но также изменения иных показателей декларации, влияющих на итоговую сумму налога, подлежащую уплате (либо возмещению) на основании данной декларации.
Исходя из положений НК РФ, регулирующих вопросы проведения налоговых проверок, а также прав и обязанностей налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля в их системной связи, в зависимости от момента представления уточненной налоговой декларации и иных обстоятельств порядок действий налогового органа при поступлении уточненной налоговой декларации в каждом конкретном случае будет различаться.
Важное значение при этом имеют сроки окончания налоговых проверок.
НК РФ установлены сроки окончания выездной и камеральной налоговых проверок:
а) днем окончания выездной налоговой проверки в соответствии с п. 15 ст. 89 НК РФ является день, когда проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке;
б) моментом окончания камеральной налоговой проверки является истечение предусмотренного п. 2 ст. 88 НК РФ трехмесячного срока со дня поступления в налоговый орган налоговой декларации либо момент ее окончания, определяемый по дате, указанной в акте налоговой проверки, в зависимости от того, что наступило ранее.
Таким образом, при представлении двух уточненных налоговых деклараций, одна из которых увеличивает налоговую базу по НДС, а другая уменьшает налоговую базу по НДС, момент окончания налоговой проверки может различаться. Уточненная декларация на увеличение может иметь более раннюю дату окончания налоговой проверки, чем уточненная декларация на уменьшение. В связи с этим образуется временной разрыв в оформлении результатов камеральных проверок, которые могут повлечь за собой возникновение обязанности на уплату налога в одном налоговом периоде и уменьшение задолженности в другом налоговом периоде.
Е.М.Сушонкова
ООО «КОМПЬЮТЕР ИНЖИНИРИНГ»
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
10.08.2015
