Вопрос: Возникает ли у налогоплательщика обязанность восстановить к уплате в бюджет НДС при получении им субсидии на оказание несвязанной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям в области растениеводства?
Ответ: С учетом сложившейся судебной практики у налогоплательщика отсутствует обязанность восстановить к уплате в бюджет НДС в случае получения им субсидии на оказание несвязанной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям в области растениеводства, так как данные субсидии предоставляются из федерального бюджета не непосредственно сельхозтоваропроизводителям, а бюджетам субъектов Российской Федерации на условиях софинансирования и с момента их зачисления в бюджет субъекта Российской Федерации становятся средствами бюджета субъекта Российской Федерации. При этом при уплате НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам) за счет средств субсидий, выделенных из средств областного бюджета, оснований для восстановления налога, принятого к вычету по этим товарам (работам, услугам), не имеется.
Обоснование: Случаи восстановления НДС перечислены в п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ, данный перечень является закрытым.
Согласно пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.
Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.
Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий.
Следовательно, одним из условий восстановления является получение налогоплательщиком субсидии именно из федерального бюджета. Указанная норма не содержит положений о необходимости восстановления НДС, если субсидии предоставляются налогоплательщику за счет средств региональных или местных бюджетов.
Постановлением Правительства РФ от 27.12.2012 N 1431 утверждены Правила предоставления и распределения субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на оказание несвязанной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям в области растениеводства (далее — Правила).
Согласно п. 2 названных Правил субсидии предоставляются на софинансирование расходных обязательств субъектов Российской Федерации, связанных с реализацией региональных и (или) муниципальных программ, предусматривающих поддержку сельскохозяйственных товаропроизводителей в области растениеводства, осуществляемую в форме предоставления средств из бюджетов субъектов Российской Федерации (местных бюджетов) сельскохозяйственным товаропроизводителям, за исключением граждан, ведущих личное подсобное хозяйство, на возмещение части затрат на проведение комплекса агротехнологических работ, повышение уровня экологической безопасности сельскохозяйственного производства, повышение плодородия и качества почв в расчете на 1 гектар посевной площади сельскохозяйственных культур.
Поддержка сельскохозяйственных товаропроизводителей в области растениеводства, источником финансового обеспечения которой являются субсидии, осуществляется по ставкам на 1 гектар посевной площади сельскохозяйственных культур, определяемым органом, уполномоченным высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации, в пределах размера субсидии, предусмотренной субъекту Российской Федерации (п. 9 Правил).
Таким образом, согласно приведенным нормам указанные субсидии предоставляются из федерального бюджета не непосредственно сельхозтоваропроизводителям, а бюджетам субъектов Российской Федерации.
Поскольку НК РФ для целей налогообложения не даны определения понятий «субсидия», «средства федерального бюджета», «средства бюджета субъекта РФ», в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ указанные понятия подлежат применению в том значении, в котором они используются в бюджетном законодательстве РФ.
В соответствии с п. 4 ст. 41 Бюджетного кодекса РФ субсидии из других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации (межбюджетные субсидии) являются одним из видов доходов бюджета.
В соответствии со ст. 47 БК РФ межбюджетные субсидии, предоставленные из федерального бюджета бюджету субъекта Российской Федерации, становятся собственными доходами бюджета субъекта Российской Федерации и не относятся к средствам федерального бюджета.
В соответствии со ст. 132 БК РФ под субсидиями бюджетам субъектов Российской Федерации из федерального бюджета понимаются межбюджетные трансферты, предоставляемые бюджетам субъектов Российской Федерации в целях софинансирования расходных обязательств, возникающих при выполнении полномочий органов государственной власти субъектов Российской Федерации по предметам ведения субъектов Российской Федерации и предметам совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, и расходных обязательств по выполнению полномочий органов местного самоуправления по вопросам местного значения.
Таким образом, субсидии, предоставленные из федерального бюджета бюджету субъекта Российской Федерации на софинансирование расходных обязательств субъектов Российской Федерации, с момента их зачисления в бюджет субъекта Российской Федерации становятся средствами бюджета субъекта Российской Федерации.
По мнению арбитражных судов, в рассматриваемом случае у налогоплательщика не возникает обязанность по восстановлению НДС с полученных субсидий, так как пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ не содержит положений об уплате и восстановлении НДС, если субсидии предоставляются на условиях софинансирования, в том числе из средств федерального бюджета, поступивших в бюджеты субъектов Российской Федерации.
Например, в Постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10.04.2015 N Ф08-1515/2015 по делу N А53-17914/2014 были отклонены доводы инспекции о том, что полученные налогоплательщиком субсидии не становятся собственным доходом бюджета субъекта Российской Федерации, а остаются средствами федерального бюджета. Ссылаясь на ст. ст. 41 и 47 БК РФ, суд отметил, что субсидии, предоставленные из федерального бюджета бюджету субъекта на софинансирование расходных обязательств субъектов, с момента их зачисления в бюджет субъекта становятся средствами последних. При уплате НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам) за счет средств субсидий, выделенных из средств областного бюджета, оснований для восстановления налога, принятого к вычету по этим товарам (работам, услугам), не имеется.
Суд учел также отсутствие императивных норм об уплате и восстановлении НДС в случае предоставления субсидии на условиях софинансирования (в том числе из средств федерального бюджета, поступивших в бюджеты субъектов Российской Федерации). Поскольку субсидия получена налогоплательщиком из средств областного бюджета, поступивших в доход областного бюджета из федерального бюджета для софинансирования расходных обязательств субъектов Российской Федерации на компенсацию части затрат на оказание несвязанной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям в области растениеводства, суд пришел к выводу об отсутствии оснований для восстановления сумм НДС.
Аналогичные выводы содержатся в Постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2015 N 15АП-3813/2015 по делу N А53-13835/2014.
М.И.Дедусова
Консалтинговая группа «ТаксАртГрупп»
10.08.2015
