Вопрос: После наступления срока уплаты налога за налоговый период организация подает уточненную декларацию, согласно которой имеется сумма налога к доплате. Сумму налога к доплате и пени организация при подаче уточненной декларации не уплачивает, заявляя о зачете имеющейся за более поздний налоговый период переплаты по тому же налогу в тот же бюджет, которая на момент подачи уточненной декларации не израсходована. Иных сумм переплат у организации нет. Правомерно ли привлечь организацию к ответственности на основании ст. 122 НК РФ?
Ответ: В случае неуплаты недоимки и пеней на момент подачи уточненной налоговой декларации привлечь организацию к ответственности на основании ст. 122 Налогового кодекса РФ правомерно даже в том случае, если у нее имеется переплата по тому же налогу, возникшая за более поздний налоговый период, чем тот, за который подается уточненная налоговая декларация.
Обоснование: Статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).
Согласно пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
При этом норм, указывающих, возможно ли привлечь к ответственности за неуплату налога, если на момент подачи уточненной декларации с суммой налога к доплате имелась переплата того же налога в тот же бюджет, которая возникла позже периода занижения налога, в налоговом законодательстве нет.
На основании п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (признанного Постановлением Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» утратившим силу), если у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 НК РФ.
В ранее сложившейся судебной практике сформировался подход, согласно которому, в случае если на момент подачи уточненной декларации с суммой налога к доплате имелась переплата этого же налога, привлечение к ответственности неправомерно вне зависимости от того, что переплата возникла позже того периода, за который подается уточненная налоговая декларация (см. в том числе Постановление Президиума ВАС РФ от 28.01.2008 N 11538/07).
Однако в п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 изложен иной подход к данному вопросу, согласно которому по смыслу взаимосвязанных положений норм ст. ст. 78, 79 и 122 НК РФ занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
— на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
— на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
В рассматриваемой ситуации условие об отсутствии недоимки на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который подается уточненная налоговая декларация, не соблюдается.
Следовательно, организация может быть привлечена к ответственности на основании ст. 122 НК РФ.
А.В.Суворова
Первый Дом Консалтинга «Что делать Консалт»
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
21.08.2015
