Вопрос: Организация представила банковскую гарантию в налоговый орган для освобождения от уплаты акциза при экспорте товаров. Организация определила размер банковской гарантии, исходя из обеспечения полного объема обязанности налогоплательщика по уплате налога, а также включила в нее суммы пеней, подлежащие уплате в случае возможного нарушения налогоплательщиком срока уплаты акциза. Необходимо ли в размер банковской гарантии включать суммы пеней, подлежащие уплате в случае возможного нарушения организацией срока уплаты акциза?
Ответ: В ситуации, когда организация представила банковскую гарантию в налоговый орган для освобождения от уплаты акциза при экспорте товаров, в размер банковской гарантии не нужно включать суммы пеней, подлежащие уплате в случае возможного нарушения организацией срока уплаты акциза, что соответствует позиции официальных органов по данному вопросу.
Обоснование: В ст. 368 Гражданского кодекса РФ установлено, что по независимой гарантии гарант принимает на себя по просьбе другого лица (принципала) обязательство уплатить указанному им третьему лицу (бенефициару) определенную денежную сумму в соответствии с условиями данного гарантом обязательства независимо от действительности обеспечиваемого такой гарантией обязательства. Требование об определенной денежной сумме считается соблюденным, если условия независимой гарантии позволяют установить подлежащую выплате денежную сумму на момент исполнения обязательства гарантом.
На основании п. 1 ст. 377 ГК РФ предусмотренное независимой гарантией обязательство гаранта перед бенефициаром ограничено уплатой суммы, на которую выдана гарантия.
В силу п. 2 ст. 184 Налогового кодекса РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при совершении операций, предусмотренных пп. 4 п. 1 ст. 183 НК РФ, при представлении банковской гарантии в налоговый орган. Банковская гарантия представляется в налоговый орган не позднее 25-го числа месяца, в котором у налогоплательщика в соответствии со ст. 204 НК РФ возникает обязанность представления в налоговый орган налоговой декларации по акцизам за налоговый период, на который приходится дата совершения указанных операций, определяемая в соответствии со ст. 195 НК РФ. Банковская гарантия, представленная налогоплательщиком в налоговый орган позднее указанного срока, не принимается налоговым органом в целях данной статьи.
Согласно пп. 4 п. 5 ст. 74.1 НК РФ банковская гарантия должна отвечать следующему требованию: сумма, на которую выдана банковская гарантия, должна обеспечивать исполнение гарантом в полном объеме обязанности налогоплательщика по уплате налога и уплате соответствующих пеней, если иное не предусмотрено НК РФ.
Пунктом 1 ст. 75 НК РФ регламентировано, что пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии с п. 2 ст. 75 НК РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Таким образом, положения НК РФ не возлагают на плательщика акциза обязанность представлять банковскую гарантию в размере помимо суммы акциза суммы пеней, подлежащей уплате в случае возможного нарушения налогоплательщиком срока уплаты акциза при освобождении от уплаты акциза при экспорте товаров.
Обратимся к разъяснениям официальных органов по данному вопросу.
Так, в Письме Минфина России от 07.04.2014 N 03-07-06/15482 указывается, что сумма, на которую выдается банковская гарантия, представляемая в налоговый орган в целях освобождения от уплаты акциза при экспорте подакцизных товаров, должна обеспечивать исполнение гарантом в полном объеме обязанности налогоплательщика по уплате налога, без включения в нее суммы пеней, подлежащей уплате в случае возможного нарушения налогоплательщиком срока уплаты акциза.
Обращаем внимание, что судебной практики по данному вопросу не сложилось.
Таким образом, из системного анализа вышеприведенных норм и позиции Минфина России следует вывод, что в рассматриваемой ситуации в размер банковской гарантии не нужно включать суммы пеней, подлежащие уплате в случае возможного нарушения организацией срока уплаты акциза.
Е.В.Соснов
Советник государственной
гражданской службы РФ
1 класса
27.08.2015
