Вопрос: Физическое лицо, российский гражданин, владеет долей участия (70%) в иностранной компании, более 183 календарных дней в течение года проживает за рубежом, при этом на территории России имеет в собственности квартиру, в которой прописан и имеет постоянную регистрацию по месту жительства.
Обязано ли физическое лицо подать соответствующие уведомления в налоговые органы РФ об участии в иностранной организации и о контролируемой иностранной компании?
Ответ: Представление уведомлений об участии в иностранных организациях и о контролируемых иностранных компаниях в налоговые органы предусмотрено только для физических лиц, которые являются налоговыми резидентами РФ (ст. 25.14 Налогового кодекса РФ). Физические лица, фактически находящееся в РФ менее 183 календарных дней в течение 12 месяцев подряд, не признаются налоговыми резидентами (п. 2 ст. 207 НК РФ), поэтому у физического лица отсутствует обязанность по уведомлению налогового органа.
Обоснование: Федеральным законом от 24.11.2014 N 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)» в НК РФ введена ст. 25.14 «Уведомление об участии в иностранных организациях и уведомление о контролируемых иностранных компаниях».
В соответствии с п. 1 ст. 25.14 НК РФ налогоплательщики (в том числе и физические лица), признаваемые налоговыми резидентами РФ, уведомляют налоговый орган:
— о своем участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица);
— о контролируемых иностранных компаниях, контролирующими лицами которых они являются.
Понятие налогового резидентства физических лиц для целей применения норм о контролируемых иностранных компаниях в официальных разъяснениях имеет различное толкование.
Пунктом 2 ст. 207 НК РФ установлено, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.
Однако, по мнению ФНС России (Письма от 16.01.2015 N ОА-3-17/87@ и от 12.02.2015 N СА-3-14/460), указанное положение распространяется на уплату налога физическими лицами самостоятельно на основании положений ст. ст. 228 и 229 НК РФ в том числе с доходов, получаемых от источников за пределами России.
Согласно п. 1 ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации. Из положений международных договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения следует, что физическое лицо может рассматриваться в качестве налогового резидента России, если оно располагает в ней постоянным жилищем либо имеет в России центр жизненных интересов. При этом наличие постоянного жилища подтверждается фактом нахождения жилого объекта в собственности либо действующей постоянной регистрацией по месту жительства в таком объекте. Центр жизненных интересов определяется по месту нахождения семьи, основного бизнеса или работы. Исходя из данных положений ФНС России сделан вывод, что сам по себе факт нахождения физического лица в Российской Федерации менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев не приводит к автоматической утрате статуса налогового резидента Российской Федерации.
Таким образом, ФНС России в Письмах N N ОА-3-17/87@ и СА-3-14/460 фактически определила дополнительные критерии статуса налогового резидентства РФ для физических лиц. Исходя из указанных положений, несмотря на то что физическое лицо находится за рубежом более 183 календарных дней, но имеет в собственности недвижимость в РФ или зарегистрировано по месту жительства в РФ, такое физическое лицо признается контролирующим лицом и обязано уведомлять контролирующие органы о своем участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица) и о контролируемых иностранных компаниях (то есть выполнять требования п. 3.1 ст. 23 и п. 1 ст. 25.14 НК РФ).
Дополнительно ФНС России в Письме от 30.06.2015 N ЗН-3-17/2536@ подчеркнула, что нахождение физического лица в РФ не менее 183 календарных дней и определение налогового резидентства физического лица используются исключительно для целей налогообложения НДФЛ, поскольку прибыль КИК относится к доходам от источников за пределами РФ. То есть включать физическому лицу в налогооблагаемый доход прибыль КИК или нет, зависит от того, является физическое лицо налоговым резидентом или нерезидентом исходя из количества дней нахождения на территории РФ. А для целей определения наличия обязанности физического лица по уведомлению налогового органа об участии в иностранной компании, по мнению ФНС России, критерий определения налогового резидентства шире и включает также наличие постоянного жилища или центра жизненных интересов в России.
Таким образом, в соответствии с разъяснениями ФНС России критерии для определения налогового резидентства физического лица различны и количество дней пребывания физического лица на территории РФ не является единственным.
Минфин России в Письмах от 21.04.2015 N 03-08-05/22689 и от 30.04.2015 N 03-01-11/25295 высказал иную точку зрения. Ссылаясь на те же нормы п. 2 ст. 207, п. 3.1 ст. 23 и п. 1 ст. 25.14 НК РФ, Минфин России указал, что НК РФ не предусматривает специального определения налогового резидента — физического лица для целей применения норм о контролируемых иностранных компаниях. В целях уведомления об участии в иностранных организациях налоговое резидентство физического лица определяется в соответствии с количеством дней, проведенных таким физическим лицом в Российской Федерации на дату, на которую возникает обязанность подачи уведомления об участии в иностранных организациях (то есть резидентство физического лица определяется исходя из п. 2 ст. 207 НК РФ).
Также Минфин России в Письме от 30.04.2015 N 03-01-11/25295 указал, что установление факта наличия статуса налогового резидентства для физического лица связано с необходимостью исполнения обязанностей налогоплательщика. Согласно п. 3.1 ст. 23 НК РФ уведомление налогового органа по месту жительства физического лица об участии в иностранных организациях и о контролируемых иностранных компаниях относится к обязанности налогоплательщика (ст. 23 НК РФ так и именуется «Обязанности налогоплательщиков»).
Таким образом, исчисление, уплата налогов в бюджет РФ и уведомление налоговых органов об участии в иностранных организациях и о контролируемых иностранных компаниях являются обязанностью налогоплательщиков — физических лиц в равной степени. Поэтому критерии определения налогового резидентства для физических лиц должны быть едиными как для целей налогообложения, так и для целей представления соответствующих уведомлений в налоговые органы.
Общими положениями НК РФ установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Также в соответствии с п. 1 ст. 34.2 НК РФ Минфин России дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах:
— налоговым органам;
— налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов и налоговым агентам.
Таким образом, дача налогоплательщикам письменных разъяснений по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и, прежде всего, по положениям, вновь вступившим в силу, относится к компетенции Минфина России.
Т.Н.Нефедова
Некоммерческое партнерство
«Институт Профессиональных Аудиторов»
11.09.2015
